1623/2015 ΣΤΕ

ΚΕΔΕ. Όσοι είχαν την ιδιότητα του διαχειριστή ή του διευθύνοντος συμβούλου ή του εκκαθαριστή α.ε., κατά το χρόνο διαλύσεως ή συγχωνεύσεως αυτής, ευθύνονται για την καταβολή του οφειλομένου από την εταιρεία φόρου και δικαιούνται να ασκήσουν ανακοπή κατά της ατομικής ειδοποιήσεως, με την οποία θεωρείται συμπροσβαλλόμενη και η εκδοθείσα σε βάρος της εταιρείας ταμειακή βεβαίωση και να προβάλουν λόγους αναγόμενους στο κατ’ ουσίαν βάσιμο της απαιτήσεως του Δημοσίου, εκτός εάν έχει εκδοθεί τελεσίδικη δικαστική απόφαση, κατόπιν προσφυγής της εταιρείας κατά της καταλογιστικής πράξης.

Σε περίπτωση υπογραφής από τον Διευθύνοντα Σύμβουλο πρακτικού διοικητικής επιλύσεως της διαφοράς, που επέχει θέση ατομικής ειδοποιήσεως, δεν απαιτείται, για την εγκυρότητα της εκτέλεσης, η προηγούμενη έκδοση και κοινοποίηση προς αυτόν ατομικής ειδοποιήσεως. Το ίδιο ισχύει και επί μερικής μόνον συμβιβαστικής επίλυσης της διαφοράς, διότι ο Διευθύνων Σύμβουλος γνωρίζει και το ανεπίλυτο μέρος της διαφοράς.

Αντίθετη μειοψηφία.

Η αναίρεση ασκήθηκε παραδεκτά διότι επί του νομικού αυτού ζητήματος δεν υπάρχει νομολογία του ΣτΕ.

Παραπομπή της υπόθεσης στην επταμελή σύνθεση.

Αριθμός 1623/2015

ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ

ΤΜΗΜΑ Στ΄

Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 29 Ιανουαρίου 2015, με την εξής σύνθεση: Αθ. Ράντος, Αντιπρόεδρος, Πρόεδρος του Στ΄ Τμήματος, Κων. Φιλοπούλου, Ελ. Παπαδημητρίου, Σύμβουλοι, Κ. Μαρίνου, Στ. Λαμπροπούλου, Πάρεδροι. Γραμματέας η Ελ. Γκίκα, Γραμματέας του Στ΄ Τμήματος.

Για να δικάσει την από 3 Σεπτεμβρίου 2012 αίτηση:

του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΦΑΒΕ Αθηνών, ο οποίος παρέστη με την Εμμανουέλα Πανοπούλου, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους,

κατά του …………………….., κατοίκου Αθηνών (……….), ο οποίος δεν παρέστη.

Με την αίτηση αυτή ο αναιρεσείων Προϊστάμενος επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ’ αριθμ. 593/2011 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών.

Η αντιπρόσωπος του αναιρεσείοντος Προϊσταμένου δήλωσε, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 21 του Κανονισμού Λειτουργίας του Δικαστηρίου, ότι δεν θα αγορεύσει.

Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως της εισηγήτριας, Παρέδρου Κ. Μαρίνου.

Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου κ α ι

Αφού μελέτησε τα σχετικά έγγραφα και σκέφτηκε κατά το Νόμο

1. Επειδή, με την κρινόμενη αίτηση, για την οποία δεν απαιτείται κατά νόμον η καταβολή παραβόλου, ζητείται η αναίρεση της 593/2011 αποφάσεως του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, με την οποία απορρίφθηκε έφεση του αναιρεσείοντος κατά της 13226/2008 αποφάσεως του Μονομελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών. Με την τελευταία αυτή απόφαση έγινε εν μέρει δεκτή ανακοπή της αναιρεσίβλητης κατά α) της 37304/23.11.2006 εκθέσεως κατασχέσεως του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΦΑΒΕ Αθηνών, με την οποία επιβλήθηκε αναγκαστική κατάσχεση εις χείρας τρίτου μισθωμάτων ακινήτου του αναιρεσιβλήτου, μέχρι του ποσού των 343.405,38 ευρώ, προερχομένου από οφειλές Φ.Π.Α προς το Δημόσιο της εταιρείας …………., της οποίας αυτός υπήρξε διευθύνων σύμβουλος και β) των με αριθμ. 2493/23.3.2001 και 2511/23.3.2001 ταμειακών βεβαιώσεων.
2. Επειδή, με την παρ. 1 του άρθρου 12 του ν. 3900/2010 «Εξορθολογισμός διαδικασιών και επιτάχυνση της διοικητικής δίκης και άλλες διατάξεις» (Α΄ 213), οι ρυθμίσεις του οποίου εφαρμόζονται στις αιτήσεις αναιρέσεως που ασκούνται μετά την έναρξη της ισχύος του, ήτοι μετά την 1.1.2011, ανεξαρτήτως του χρόνου δημοσιεύσεως της προσβαλλομένης αποφάσεως (ΣτΕ 2177/2011 7μ., 3750/2012), αντικαταστάθηκαν οι παράγραφοι 3 και 4 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989 ως εξής: «3. Η αίτηση αναιρέσεως επιτρέπεται μόνον όταν προβάλλεται από τον διάδικο με συγκεκριμένους ισχυρισμούς που περιέχονται στο εισαγωγικό δικόγραφο ότι δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή ότι υπάρχει αντίθεση της προσβαλλομένης αποφάσεως προς τη νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή άλλου ανωτάτου δικαστηρίου είτε προς ανέκκλητη απόφαση διοικητικού δικαστηρίου. 4. Δεν επιτρέπεται η άσκηση αίτησης αναιρέσεως όταν το ποσό της διαφοράς που άγεται ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας είναι κατώτερο από σαράντα χιλιάδες ευρώ…».
3. Επειδή, κατά την έννοια των διατάξεων αυτών, προκειμένου να κριθεί παραδεκτή αίτηση αναιρέσεως, απαιτείται η συνδρομή των προϋποθέσεων και των δύο ως άνω παραγράφων, ήτοι και του ελαχίστου ποσού της διαφοράς και των αναφερομένων στην παρ. 3 προϋποθέσεων (ΣτΕ 1873/2012 7μ.). Επομένως, επί διαφοράς, της οποίας το αντικείμενο υπερβαίνει το ποσό των 40.000 ευρώ, ο αναιρεσείων βαρύνεται, επί ποινή ολικού ή μερικού απαραδέκτου της αιτήσεώς του, με την δικονομική υποχρέωση να τεκμηριώσει με ειδικούς και συγκεκριμένους ισχυρισμούς, που περιλαμβάνει στο εισαγωγικό δικόγραφο, ότι με καθέναν από τους προβαλλομένους λόγους τίθεται συγκεκριμένο νομικό ζήτημα, ήτοι ζήτημα ερμηνείας διατάξεως νόμου ή γενικής αρχής του ουσιαστικού ή δικονομικού δικαίου, η οποία ερμηνεία είναι κρίσιμη για την επίλυση της ενώπιον του Δικαστηρίου αγομένης διαφοράς, επί του οποίου ζητήματος είτε δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας είτε οι σχετικές κρίσεις της προσβαλλομένης αποφάσεως έρχονται σε αντίθεση προς μη ανατραπείσα νομολογία -επί του αυτού νομικού ζητήματος και υπό τους αυτούς όρους αναγκαιότητος για την διάγνωση των σχετικών υποθέσεων- του Συμβουλίου της Επικρατείας ή άλλου ανωτάτου δικαστηρίου ή προς ανέκκλητη απόφαση διοικητικού δικαστηρίου (ΣτΕ 4987/2012 , 3933/2012 ). Επομένως, σε περίπτωση επικλήσεως εκ μέρους του αναιρεσείοντος ελλείψεως νομολογίας του Συμβουλίου της Επικρατείας, θα πρέπει η έλλειψη αυτή να μην αναφέρεται σε ζητήματα αιτιολογίας συνδεόμενα με το πραγματικό της κρινόμενης υποθέσεως, αλλά να αφορά αποκλειστικά στην ερμηνεία διατάξεως νόμου ή γενικής αρχής, δυναμένης να έχει γενικότερη εφαρμογή, ανεξαρτήτως εάν αυτή η ερμηνεία διατυπώνεται στην μείζονα ή στην ελάσσονα πρόταση του δικανικού συλλογισμού της αναιρεσιβαλλομένης (ΣτΕ 1015, 3779/2014).
4. Επειδή, το άρθρο 115 του ν. 2238/1994, (Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος -Α΄ 151) ορίζει στην παράγραφο 1 τα εξής: «Τα πρόσωπα που είναι διευθυντές, διαχειριστές ή διευθύνοντες σύμβουλοι και εκκαθαριστές των ημεδαπών ανώνυμων εταιριών … κατά το χρόνο της διάλυσης ή συγχώνευσής τους, ευθύνονται προσωπικώς και αλληλεγγύως για την πληρωμή του φόρου που οφείλεται από αυτά τα νομικά πρόσωπα σύμφωνα με τον παρόντα [νόμο], καθώς και του φόρου που παρακρατείται, ανεξάρτητα από το χρόνο βεβαίωσής τους. …». (Η ανωτέρω διάταξη του Κ.Φ.Ε. αποδίδει το περιεχόμενο διατάξεως του άρθρου 17 του ν.δ. 3843/1958, «Περί φορολογίας εισοδήματος νομικών προσώπων» – Α΄ 148, όπως αντικαταστάθηκε με το άρθρο 10 του ν. 542/1977- Α΄ 41). Εξάλλου, το άρθρο 45 του ν. 1642/1986 «Για την εφαρμογή του φόρου προστιθέμενης αξίας και άλλες διατάξεις», (Α΄ 125), όπως είχε τροποποιηθεί με το άρθρο 11 παρ. 19 του ν. 2386/1996, (Α΄ 43), όριζε ότι: «Για την καταβολή του οφειλόμενου φόρου ευθύνονται αλληλεγγύως και εις ολόκληρο με τον υπόχρεο και οι εξής: α) … β) οι νόμιμοι εκπρόσωποι των νομικών προσώπων, κατά το χρόνο διάλυσης, συγχώνευσης ή μετατροπής τους, ανεξάρτητα από το χρόνο βεβαίωσης του φόρου…». Η ως άνω διάταξη του ν. 1642/1986 κωδικοποιήθηκε και ισχύει ήδη ως διάταξη του άρθρου 55 περ. β΄ του Κώδικα Φόρου Προστιθέμενης Αξίας, ο οποίος κυρώθηκε με το άρθρο πρώτο του ν. 2859/2000, (Α΄ 248/7.11.2000). Ο Κώδικας αυτός ισχύει αφότου άρχισαν να ισχύουν οι κωδικοποιηθείσες με αυτόν διατάξεις, (άρθρο δεύτερο του ν. 2859/2000), ως προς τις ανωτέρω δε διατάξεις του ν. 1642/1986, από την 1.1.1987, (άρθρο 65 του Κώδικα). Εξάλλου, το άρθρο 52 του ως άνω Κώδικα ορίζει: «1. Ο υπόχρεος, σε βάρος του οποίου εκδόθηκε η πράξη που προβλέπουν οι διατάξεις των άρθρων 49 και 50 μπορεί, αν αμφισβητεί την ορθότητά της, να προτείνει στον αρμόδιο Προϊστάμενο Δ.Ο.Υ. τη διοικητική επίλυση της διαφοράς. 2. Η πρόταση υποβάλλεται με το δικόγραφο της προσφυγής ή με ιδιαίτερη αίτηση που κατατίθεται μέσα στη νόμιμη προθεσμία για την άσκηση της προσφυγής… 3. Ο Προϊστάμενος Δ.Ο.Υ., αφού λάβει υπόψη του και εκτιμήσει όλα τα στοιχεία του φακέλου που προσκομίζονται από τον υπόχρεο και όσα αναπτύσσονται από αυτόν προφορικά ή γραπτά, καθώς και κάθε άλλο σχετικό με την υπόθεση στοιχείο, μπορεί, αν κρίνει το αίτημα βάσιμο εν όλω ή εν μέρει, να αποδεχθεί την ακύρωση της πράξης, την τροποποίησή της ή τη διαγραφή μερικών στοιχείων προσδιορισμού του φόρου, καθώς και τον περιορισμό του φόρου. 4. Αν συμπέσουν οι απόψεις του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. και του υποχρέου, συντάσσεται και υπογράφεται και από τους δύο πρακτικό διοικητικής επίλυσης της διαφοράς. Με το πρακτικό αυτό, που επέχει θέση αμετάκλητης δικαστικής απόφασης, η διαφορά επιλύεται κατά το μέρος που επήλθε συμφωνία. Αντίγραφο του πρακτικού της διοικητικής επίλυσης της διαφοράς παραδίδεται στον υπόχρεο. Το πρακτικό αυτό επέχει και θέση ατομικής ειδοποίησης σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 4 του ν.δ. 356/1974…».
5. Επειδή, ο Κώδικας Εισπράξεως Δημοσίων Εσόδων (Κ.Ε.Δ.Ε. – ν.δ. 356/1974, Α΄ 90) ορίζει στο άρθρο 4 τα εξής: «1. Αμα τη βεβαιώσει ποσού τινός εις το Δημόσιον Ταμείον ως δημοσίου εσόδου ο Διευθυντής του Δημοσίου Ταμείου υποχρεούται επί πειθαρχική αυτού ευθύνη να αποστείλη προς τον οφειλέτην ατομικήν ειδοποίησιν, δυνάμενος και να κοινοποιήση ταύτην, περιέχουσαν τα στοιχεία του οφειλέτου, το είδος και το ποσόν του χρέους, το οικονομικόν έτος εις ο ανήκει τούτο, τον αριθμόν και την χρονολογίαν του τριπλοτύπου βεβαιώσεως και την χρονολογίαν πληρωμής του χρέους ή εκάστης δόσεως εις περίπτωσιν καταβολής εις δόσεις. Η ειδοποίησις αποστέλλεται προς τον οφειλέτην δια της Ταχυδρομικής Υπηρεσίας ή δι’ υπαλλήλων του Δημοσίου Ταμείου. … 2. Η κατά την προηγουμένην παράγραφον κοινοποιουμένη ατομική ειδοποίησις δεν εξομοιούται προς την επιταγήν προς πληρωμήν. 3. Η παράλειψις αποστολής της κατά την παράγραφον 1 του παρόντος άρθρου ειδοποιήσεως ουδεμίαν ασκεί επίδρασιν επί του κύρους των κατά του οφειλέτου λαμβανομένων αναγκαστικών μέτρων». Περαιτέρω, στο άρθρο 36 του ανωτέρω Κώδικα ορίζεται ότι: «1. Η κατάσχεσις ακινήτων ενεργείται τη εγγράφω παραγγελία του Διευθυντού του Δημοσίου Ταμείου υπό δικαστικού κλητήρος… 2. Ο ενεργών την κατάσχεσιν, μεταβαίνων εις τον τόπον εν ω κείται το ακίνητον, συντάσσει έκθεσιν περιέχουσαν τον χρόνον της κατασχέσεως, τον αριθμόν και την χρονολογίαν της παραγγελίας της κατασχέσεως, το ονοματεπώνυμον του παραγγέλοντος Διευθυντού του Ταμείου, του οφειλέτου, το πατρώνυμον τούτου, το επάγγελμα και την κατοικίαν του, το ονοματεπώνυμον του συμπράττοντος μάρτυρος και το συνολικόν ποσόν του χρέους ως τούτο αναγράφεται εν τη παραγγελία κατασχέσεως».

6. Επειδή, ο Κώδικας Διοικητικής Δικονομίας, που κυρώθηκε με το άρθρο πρώτο του ν. 2717/1999, (Α΄ 97), προβλέπει στο άρθρο 64 παρ. 1 ότι: «Προσφυγή μπορεί να ασκήσει εκείνος: α) ο οποίος έχει άμεσο, προσωπικό και ενεστώς έννομο συμφέρον, ή β) στον οποίο αναγνωρίζεται τέτοιο δικαίωμα από ειδική διάταξη νόμου». Εξάλλου, στο άρθρο 113 παρ. 1 του ίδιου Κώδικα ορίζονται τα εξής: «Σε δίκη που εκκρεμεί ύστερα από άσκηση προσφυγής … μπορεί να παρέμβει τρίτος, προς υποστήριξη του διαδίκου υπέρ του οποίου έχει έννομο συμφέρον να αποβεί η δίκη». Περαιτέρω, στο άρθρο 217 του ανωτέρω Κώδικα ορίζεται ότι: «1. Ανακοπή χωρεί κατά κάθε πράξης που εκδίδεται στα πλαίσια της διαδικασίας της διοικητικής εκτέλεσης και, ιδίως, κατά: α) της πράξης της ταμειακής βεβαίωσης του εσόδου. β) της κατασχετήριας έκθεσης. γ) του προγράμματος πλειστηριασμού. δ) της έκθεσης πλειστηριασμού και ε) του πίνακα κατάταξης. 2. …», στο άρθρο 219 παρ. 1 ότι: «Προς άσκηση ανακοπής νομιμοποιούνται: α) στις περιπτώσεις α΄, β΄, γ΄ και ε΄ της παρ. 1 του άρθρου 217: ο καθ’ ου ή ο θιγόμενος ενυπόθηκος δανειστής. β) στην περίπτωση δ΄ της παρ. 1 του άρθρου 217: ο καθ’ ου ή οι θιγόμενοι δανειστές. …», ενώ στο άρθρο 224 του ανωτέρω Κώδικα ορίζεται ότι: «1. Το δικαστήριο ελέγχει την προσβαλλόμενη πράξη κατά το νόμο και την ουσία, στα όρια της ανακοπής, τα οποία προσδιορίζονται από τους λόγους και το αίτημά της. 2. Κατ` εξαίρεση, ο κατά το νόμο έλεγχος της προσβαλλόμενης πράξης χωρεί και αυτεπαγγέλτως, εκτεινόμενος στο σύνολό της, προκειμένου να διακριβωθεί: α) αν η πράξη έχει εκδοθεί από αναρμόδιο όργανο, ή β) αν υπάρχει παράβαση δεδικασμένου. 3. Κατά τον έλεγχο του κύρους των προσβαλλόμενων με την ανακοπή πράξεων της εκτέλεσης, δεν επιτρέπεται ο παρεμπίπτων έλεγχος της νομιμότητας προηγούμενων πράξεων της εκτέλεσης. 4. Στην περίπτωση της ανακοπής κατά της ταμειακής βεβαίωσης, επιτρέπεται ο παρεμπίπτων έλεγχος, κατά το νόμο και τα πράγματα, του τίτλου βάσει του οποίου έγινε η βεβαίωση, εφόσον δεν προβλέπεται κατ’ αυτού ένδικο βοήθημα που επιτρέπει τον έλεγχό του κατά το νόμο και την ουσία ή δεν υφίσταται σχετικώς δεδικασμένο. 5. …». Ακόμη, στο άρθρο 225 του ίδιου νομοθετήματος ορίζεται ότι: «Το δικαστήριο, αν διαπιστώσει παράβαση νόμου ή ουσιαστικές πλημμέλειες της προσβαλλόμενης πράξης, προβαίνει στην ολική ή μερική ακύρωση ή την τροποποίησή της. Σε διαφορετική περίπτωση, προβαίνει στην απόρριψη της ανακοπής».
7. Επειδή, η διάταξη της παρ. 1 του άρθρου 115 του ν. 2238/1994, (Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος), δεν δημιουργεί ιδία φορολογική υποχρέωση των προσώπων που είχαν την ιδιότητα του διαχειριστή ή του διευθύνοντος συμβούλου ή του εκκαθαριστή ανωνύμου εταιρείας, κατά το χρόνο διαλύσεως ή συγχωνεύσεως αυτής, για καταβολή του οφειλομένου από την εταιρεία φόρου, αλλά απλή πρόσθετη ευθύνη αυτών προς πληρωμή του βεβαιωθέντος σε βάρος της εταιρείας φόρου, η ευθύνη δε αυτή δεν ανάγεται στο στάδιο της βεβαιώσεως του φόρου, αλλά στο στάδιο της εισπράξεώς του. Επομένως, τα ανωτέρω πρόσωπα δεν καθίστανται υποκείμενα της σχετικής φορολογικής υποχρεώσεως και δεν νομιμοποιούνται να ασκήσουν προσφυγή κατά της πράξεως της φορολογικής αρχής με την οποία προσδιορίζεται ο οφειλόμενος από την εταιρεία φόρος, ενώ για την ενεργοποίηση της ευθύνης των προσώπων αυτών δεν απαιτείται να επαναληφθεί η διαδικασία προσδιορισμού και βεβαίωσης του φόρου, με κοινοποίηση, προς τα πρόσωπα αυτά, φύλλου ελέγχου, υποκειμένου σε προσφυγή, ούτε, περαιτέρω, η επ’ ονόματί τους ταμειακή βεβαίωση του οφειλομένου ποσού του φόρου, αλλά επιτρέπεται, κατ’ αρχήν, να επιδιωχθεί η αναγκαστική είσπραξη του οφειλομένου ποσού του φόρου από τα πρόσωπα αυτά βάσει της ταμειακής βεβαιώσεως που έχει εκδοθεί επ’ ονόματι της εταιρείας. Η ανωτέρω ερμηνεία των παραπάνω διατάξεων, σε συνδυασμό με αυτές των άρθρων 64 παρ. 1 και 113 παρ. 1 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας, (ν. 2717/1999), δεν αποστερεί τα προαναφερθέντα πρόσωπα της δικαστικής προστασίας που αυτά δικαιούνται, σύμφωνα με το άρθρο 20 παρ. 1 του Συντάγματος, διότι τα πρόσωπα αυτά, εφόσον δεν έχουν δικαίωμα να ασκήσουν προσφυγή κατά της καταλογιστικής του φόρου πράξεως, δύνανται, κατά τη σύμφωνη με την ανωτέρω συνταγματική διάταξη ερμηνεία των άρθρων 217 παρ. 1 και 219 παρ. 1 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας, να ασκήσουν ανακοπή κατά της ατομικής ειδοποιήσεως, με την οποία θεωρείται συμπροσβαλλόμενη και η εκδοθείσα σε βάρος της εταιρείας ταμειακή βεβαίωση, (βλ. ΣτΕ 4411/2011, 237/2008, 2999/2006) και να προβάλουν λόγους αναγόμενους στο κατ’ ουσίαν βάσιμο της απαιτήσεως του Δημοσίου, εκτός εάν, κατόπιν προσφυγής της εταιρείας κατά της καταλογιστικής του φόρου πράξεως, (στη δίκη επί της προσφυγής τα ανωτέρω πρόσωπα δύνανται να παρέμβουν κατ’ άρθρο 113 παρ. 1 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας), έχει εκδοθεί τελεσίδικη δικαστική απόφαση, με την οποία έχει κριθεί, κατ’ ουσίαν, η νομιμότητα της καταλογιστικής πράξεως, (βλ. ΣτΕ 844/2012, πρβλ. ΣτΕ 708/2008, 2712/2002). Δεδομένου όμως ότι οι διαχειριστές, οι διευθύνοντες σύμβουλοι και οι εκκαθαριστές ανωνύμων εταιρειών δεν είναι τα υποκείμενα της φορολογικής υποχρεώσεως, δεν έχουν μετάσχει στη διαδικασία ελέγχου και δεν τους έχει κοινοποιηθεί η πράξη καταλογισμού του φόρου, την οποία, άλλωστε, δεν νομιμοποιούνται να προσβάλλουν, αλλά είναι τρίτοι, των οποίων η ευθύνη γεννάται το πρώτον κατά το στάδιο της εισπράξεως του φόρου που βεβαιώθηκε επ’ ονόματι της εταιρείας, τα πρόσωπα αυτά αποκτούν, κατά τον Κώδικα Εισπράξεως Δημοσίων Εσόδων, την ιδιότητα του «οφειλέτη», μόνον από και δια της εκδόσεως και κοινοποιήσεως προς αυτά της ατομικής ειδοποιήσεως που προβλέπεται στην παρ. 1 του άρθρου 4 του Κ.Ε.Δ.Ε., μέσω της οποίας πληροφορούνται την ύπαρξη, το ύψος και την αιτία του χρέους τους, και τους παρέχεται η δυνατότητα είτε να αμυνθούν αποτελεσματικά, ασκώντας την ανακοπή της παρ. 1 του άρθρου 217 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας κατά της ατομικής ειδοποιήσεως, με την οποία θεωρείται συμπροσβαλλομένη και η ταμειακή βεβαίωση, είτε να προβούν σε ρύθμιση του χρέους τους. Επομένως, αναγκαία προϋπόθεση για την λήψη κατά των ανωτέρω προσώπων οποιουδήποτε μέτρου αναγκαστικής εκτελέσεως συνιστά η προηγούμενη έκδοση και νόμιμη κοινοποίηση προς αυτά της ατομικής ειδοποιήσεως που προβλέπεται στην παρ. 1 του άρθρου 4 του Κ.Ε.Δ.Ε., η παράλειψη της οποίας καθιστά άκυρη τη λήψη οποιουδήποτε μέτρου αναγκαστικής εκτελέσεως, όπως είναι και η κατάσχεση ακινήτου, ενώ η παράγραφος 3 του ίδιου άρθρου, με την οποία ορίζεται ότι η παράλειψη αποστολής της ατομικής ειδοποιήσεως δεν ασκεί καμία επίδραση στο κύρος των αναγκαστικών μέτρων που λαμβάνονται κατά του οφειλέτη, δεν έχει, οπωσδήποτε, εφαρμογή επί αναγκαστικής εκτελέσεως σε βάρος τρίτων, ευθυνομένων προσθέτως και αλληλεγγύως για χρέη άλλων προσώπων, εφόσον, τυχόν εφαρμογή της θα απέληγε είτε στην λήψη μέτρων αναγκαστικής εκτελέσεως σε βάρος τους, χωρίς προηγουμένως να τους έχει δοθεί η δυνατότητα να εξοφλήσουν το χρέος τους, είτε στην απώλεια σταδίου δικονομικής προστασίας τους, (βλ. ΣτΕ 1477/2014, 844/2012, πρβλ. ΣτΕ 29/2013, 708/2008,1639/2003). Η εξαίρεση, όμως, αυτή από τον κανόνα ότι η παράλειψη αποστολής ατομικής ειδοποιήσεως δεν ασκεί επίδραση στο κύρος των εις βάρος του οφειλέτη λαμβανομένων αναγκαστικών μέτρων, δικαιολογούμενη από τους ανωτέρω αναφερόμενους ειδικούς λόγους, δεν εκτείνεται και στην περίπτωση όπου η αναγκαστική εκτέλεση επιχειρείται κατά της περιουσίας Διευθύνοντος Συμβούλου εταιρείας, κατά της οποίας είχε εκδοθεί καταλογιστική φόρου πράξη και η σχετική φορολογική διαφορά επιλύθηκε με την υπογραφή από τον ίδιο τον Διευθύνοντα Σύμβουλο πρακτικού διοικητικής επιλύσεως της διαφοράς. Πράγματι, στην περίπτωση αυτή, όπως και ο νόμος άλλωστε ρητώς προβλέπει, το εν λόγω πρακτικό επέχει θέση ατομικής ειδοποιήσεως του ΚΕΔΕ, τούτο δε ευλόγως, δεδομένου ότι, με την υπογραφή του στο πρακτικό, ο Διευθύνων Σύμβουλος κατ’ ουσίαν συνομολογεί ότι γνωρίζει και αποδέχεται τα δύο εν προκειμένω κρίσιμα στοιχεία, δηλαδή το ύψος του αρχικού χρέους της εταιρείας και την ιδιότητα του ιδίου ως Διευθύνοντος Συμβούλου κατά τον κρίσιμο χρόνο. Γνωρίζοντας, επομένως, ό ίδιος έκτοτε τα στοιχεία αυτά, δεν αποστερείται εν προκειμένω σταδίου δικαστικής προστασίας ούτε της δυνατότητος έγκαιρης εξοφλήσεως του χρέους, ώστε να προσαπαιτείται και να δικαιολογείται η εν προκειμένω αποστολή, κατ’ εξαίρεση, και ατομικής ειδοποιήσεως. Δεν ασκεί δε εν προκειμένω επιρροή η τυχόν εν τω μεταξύ επερχομένη μεταβολή του ύψους της οφειλής συνεπεία επιβολής προσαυξήσεων για μη εξόφληση ή για οποιονδήποτε άλλο νόμιμο λόγο, διότι οι προσαυξήσεις αυτές, επερχόμενες εκ του νόμου, είναι εξ ορισμού γνωστές σε οποιονδήποτε βαρύνεται με την καταβολή του αρχικώς καταλογισθέντος ποσού. Ούτε, βεβαίως, ασκεί οποιαδήποτε εν προκειμένω επιρροή το γεγονός ότι ενδέχεται να έχει υπάρξει μερική μόνον συμβιβαστική επίλυση της διαφοράς, διότι, με την υπογραφή του πρακτικού μερικού συμβιβασμού, ο Διευθύνων Σύμβουλος συνομολογεί ότι γνωρίζει και το ανεπίλυτο μέρος της διαφοράς. Σε κάθε δε περίπτωση, ασκώντας, τυχόν, ανακοπή κατά πράξεως αναγκαστικής εκτελέσεως που χωρεί βάσει πρακτικού μερικής διοικητικής επιλύσεως, οφείλει να ισχυρισθεί και να αποδείξει ότι η αναγκαστική εκτέλεση χωρεί προς ικανοποίηση αξιώσεως του Δημοσίου, που απορρέει από το μη συμβιβαστικώς επιλυθέν τμήμα της φορολογικής διαφοράς, ως προς το οποίο υπάρχει εκκρεμής δίκη, και ότι, ως εκ τούτου, μη νομίμως χωρεί χωρίς την κοινοποίηση ατομικής ειδοποιήσεως. Ομοια υποχρέωση ισχυρισμού και αποδείξεως υπέχει ο Διευθύνων Σύμβουλος και στην περίπτωση τυχόν, κατ’ εξαίρεση, προσβολής με προσφυγή του πρακτικού συμβιβαστικής επιλύσεως της φορολογικής διαφοράς, ώστε να μη παραμένει απροστάτευτος ούτε στην περίπτωση αυτή. Αν και κατά τη γνώμη των Παρέδρων, από τις προπαρατεθείσες διατάξεις του άρθρου 52 του ν. 2859/2000 συνάγεται ότι, η πράξη διοικητικής επίλυσης της διαφοράς που ενεργείται μετά την έκδοση της πράξης προσδιορισμού Φ.Π.Α., αν και ενεργείται με τη σύμπραξη του φορολογουμένου, αποτελεί νέα καταλογιστική του φόρου πράξη διαφορετική από την αρχική και μπορεί, ως εκ τούτου, να προσβληθεί είτε με προσφυγή, η οποία όμως ασκείται μόνο για έλλειψη των προϋποθέσεων της διοικητικής επίλυσης της διαφοράς, είτε με αίτηση ακύρωσης για τους περιοριστικά αναφερόμενους στο άρθρο 75 του Κ.Φ.Ε. λόγους (πρβλ. ΣτΕ 1799/2012, 3286/2007). Εξάλλου, όπως προκύπτει από την ίδια την διάταξη της παρ. 4 του άρθρου 52 του ν. 2859/2000, με το πρακτικό επίλυσης της διαφοράς, η διαφορά επιλύεται κατά το μέρος κατά το οποίον –και μόνον- επήλθε συμφωνία. Είναι δηλαδή, δυνατόν να επέλθει συμφωνία μεταξύ της φορολογικής αρχής και του φορολογουμένου μόνον για μέρος της οφειλής. Εκ των ανωτέρω παρέπεται ότι με την υπογραφή πρακτικού επίλυσης διαφοράς, ο διευθύνων σύμβουλος της, καθ’ ης η νέα αυτή καταλογιστική πράξη, εταιρείας, γνωρίζει, κατ’ αρχήν, ότι αυτή βαρύνεται με συγκεκριμένη φορολογική οφειλή, έτσι όπως τούτη προσδιορίζεται στο πρακτικό. Το ύψος, όμως, αυτής ενδέχεται, εν τέλει, να τροποποιηθεί, αφού, κατά τα ανωτέρω, επιτρέπεται άσκηση προσφυγής κατά του πρακτικού επίλυσης της διαφοράς, με τους προαναφερθέντες όρους. Περαιτέρω, με την πράξη ταμειακής βεβαιώσεως η φορολογική αρχή μπορεί να βεβαιώσει τόσο το μέρος της οφειλής που καταλογίστηκε βάσει του πρακτικού επιλύσεως της διαφοράς όσο και τυχόν τμήμα της οφειλής για το οποίο δεν επιτεύχθηκε συμφωνία περιληφθείσα στο συγκεκριμένο πρακτικό αλλά και οποιαδήποτε άλλη συναφή και παρεπόμενη των ανωτέρω οφειλή της εταιρείας. Στο χρονικό δε διάστημα που τυχόν μεσολαβεί μεταξύ της εκδόσεως της καταλογιστικής πράξεως και της ταμειακής βεβαιώσεως, ενδέχεται να έχει λάβει χώρα σειρά νομικών γεγονότων που ασκούν επιρροή ιδίως στο ύψος του αρχικώς καταλογισθέντος ποσού. Συνεπώς, και ενόψει του ότι το πρακτικό επίλυσης διαφοράς δεν συνιστά πράξη ενάρξεως εκτελέσεως (η οποία και συντελείται μόνο δια της ταμειακής βεβαιώσεως της οφειλής), η παράλειψη κοινοποιήσεως της ατομικής ειδοποιήσεως που ακολουθεί την ταμειακή βεβαίωση του χρέους, όπως αυτό τελικώς θα διαμορφωθεί, προς τον διευθύνοντα σύμβουλο της βαρυνομένης εταιρείας, του οποίου η προσωπική ευθύνη ενεργοποιείται, το πρώτον, μόνον κατά το στάδιο αναγκαστικής εκτελέσεως, έχει ως αποτέλεσμα αφενός μεν να μην υπάρχει βεβαία γνώση του για το ύψος του χρέους αφετέρου δε, ακόμη και στην περίπτωση που υποτεθεί ότι αυτός έχει πλήρη γνώση του, πάντως, του στερεί την δυνατότητα να προβεί στην ρύθμιση του -προσωπικού του πλέον- χρέους πριν ξεκινήσει η διαδικασία αναγκαστικής εκτελέσεως. Και ναι μεν, στην παρ. 4 του προαναφερθέντος άρθρου 52 του ν. 2859/2000 ορίζεται ότι το πρακτικό επίλυσης διαφοράς επέχει και θέση ατομικής ειδοποίησης σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 4 του ν.δ. 356/1974, πλην η διάταξη αυτή, ερμηνευομένη ενόψει και των ανωτέρω, πρέπει να γίνει δεκτό ότι αφορά μόνον την περίπτωση όπου το πρακτικό υπογράφεται από τον ευθέως βαρυνόμενο με την φορολογική οφειλή και όχι από τρίτο, ως εκπρόσωπο του φορολογουμένου και ευθυνόμενο προσθέτως και αλληλεγγύως με τον ευθέως δια της φορολογικής οφειλής βαρυνόμενο (πρβλ. ΣτΕ 844/2012).
8. Επειδή, εν προκειμένω, όπως προκύπτει από την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, προκειμένου να εισπραχθεί Φ.Π.Α. των οικονομικών ετών 1999 και 2000, συνολικού ποσού 343.405,38 ευρώ, μετά των προσαυξήσεων και λοιπών εξόδων, οφειλόμενος από την ανώνυμη εταιρεία με την επωνυμία «………………», επιβλήθηκε, με την υπ’ αριθμ. 37304/23.11.2006 έκθεση του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΦΑΒΕ Αθηνών, αναγκαστική κατάσχεση εις χείρας τρίτου μισθωμάτων ακινήτου του αναιρεσιβλήτου, μέχρι του ποσού των 343.405,38 ευρώ, με την αιτιολογία ότι ο αναιρεσίβλητος, κατά τα ως άνω έτη λειτουργίας της εν λόγω εταιρείας, είχε την ιδιότητα του Προέδρου του Διοικητικού Συμβουλίου της και του Διευθύνοντος Συμβούλου. Κατά της ως άνω εκθέσεως, ο αναιρεσίβλητος άσκησε ανακοπή και ζήτησε την ακύρωσή της, προβάλλοντας, μεταξύ άλλων, ότι της αναγκαστικής κατασχέσεως δεν προηγήθηκε ατομική ειδοποίησή του. Το Διοικητικό Πρωτοδικείο με την 13226/2008 απόφασή του, δέχθηκε εν μέρει την ανακοπή και ακύρωσε την προσβληθείσα ενώπιόν του έκθεση κατασχέσεως, με την αιτιολογία ότι το Δημόσιο δεν προέβη σε κοινοποίηση ατομικής ειδοποιήσεως πριν από τη λήψη σε βάρος του αναιρεσιβλήτου του δυσμενούς μέτρου της αναγκαστικής κατασχέσεως εις χείρας τρίτου. Κατά της αποφάσεως αυτής, το αναιρεσείον άσκησε έφεση και προέβαλε ότι αρκούσε το γεγονός ότι ο αναιρεσίβλητος γνώριζε τα χρέη της εταιρείας, αφού υπό την ιδιότητα του διευθύνοντος συμβούλου είχε υπογράψει στις 27.2.2001 το οικείο πρακτικό διοικητικής επίλυσης της διαφοράς, κατ΄ άρθρ. 42 του ν. 1642/1986 και, συνεπώς, είναι προφανές ότι δεν απώλεσε ούτε τη δυνατότητα ρύθμισης ή εξόφλησης της οφειλής του (και της εταιρείας) ούτε στάδιο δικαστικής προστασίας. Η έφεση αυτή απορρίφθηκε με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, με την περαιτέρω αιτιολογία ότι αν δεν κοινοποιηθεί η ατομική ειδοποίηση, δεν αρκεί η γνώση του χρέους της εταιρείας. Ηδη, με την κρινόμενη αίτηση, το αναιρεσείον πλήσσει την ως άνω κρίση της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης.
9. Επειδή, εν προκειμένω, η κρινομένη αίτηση, με την οποία άγεται ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας διαφορά αντιστοιχούσα σε ποσό μεγαλύτερο των 40.000 ευρώ, ασκήθηκε την 21.9.2012 και, ως εκ τούτου, εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής της διατάξεως του άρθρου 12 του ν. 3900/2010. Με το εισαγωγικό δικόγραφο, το αναιρεσείον προβάλλει, μεταξύ άλλων, ότι δεν υπάρχει παγιωμένη νομολογία επί του ζητήματος «…εάν είναι αναγκαία ή όχι η αποστολή ατομικής ειδοποιήσεως σε διευθύνοντα σύμβουλο α.ε., προκειμένου να λάβει γνώση των χρεών της, για τα οποία υπέχει αλληλέγγυα με την εταιρεία ευθύνη, ώστε να καταστεί αυτός οφειλέτης και να μην απωλέσει στάδιο δικονομικής προστασίας, όταν αποδεδειγμένα αυτός γνώριζε τα εν λόγω χρέη, έτι δε περαιτέρω έχει υπογράψει πρακτικό διοικητικής επίλυσης της διαφοράς επί της οικείας καταλογιστικής πράξης, το οποίο πρακτικό, με ρητή νομοθετική πρόβλεψη, κατά το μέρος που επιλύθηκε η διαφορά και επήλθε συμφωνία, υπέχει αφενός θέση ατομικής ειδοποίησης του άρθρου 4 παρ. 1 του Κ.Ε.Δ.Ε., αφετέρου αμετάκλητης δικαστικής απόφασης». Ο ισχυρισμός αυτός πρέπει να γίνει δεκτός, διότι όντως ως προς το νομικό αυτό ζήτημα δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας.
10. Επειδή, περαιτέρω, με τον πρώτο λόγο αναιρέσεως προβάλλεται ότι το δικάσαν δικαστήριο όφειλε να κρίνει ότι εν προκειμένω το πρακτικό διοικητικής επίλυσης της διαφοράς που είχε υπογράψει ο αναιρεσίβλητος, υπό την ιδιότητά του ως διευθύνοντος συμβούλου της εταιρείας ………….., επέχει θέση ατομικής ειδοποιήσεως του άρθρου 4 παρ. 1 του Κ.Ε.Δ.Ε. και άρα δεν απαιτούνταν η αποστολή (εκ νέου) ατομικής ειδοποιήσεως σε αυτόν, προκειμένου να λάβει γνώση των χρεών του, δεν απώλεσε δε κανένα στάδιο δικαστικής προστασίας, εφόσον το πρακτικό αυτό επέχει θέση αμετάκλητης δικαστικής απόφασης, αφού προέβαλε κάθε αντίρρηση που αφορούσε στη νομιμότητα και στην ορθότητα της οικείας καταλογιστικής πράξεως. Εξάλλου, με τον δεύτερο λόγο αναιρέσεως το αναιρεσείον παραπονείται ότι είχε προβάλλει ενώπιον του δικάσαντος Διοικητικού Εφετείου τον ισχυρισμό ότι ο αναιρεσίβλητος γνώριζε την ύπαρξη του χρέους αφού είχε υπογράψει πρακτικό διοικητικής επίλυσης της διαφοράς ως διευθύνων σύμβουλος της εταιρείας, ο ισχυρισμός δε αυτός κατελήφθη αναπάντητος. Ενόψει όσων εκτέθηκαν στη σκέψη 7, ο λόγοι αυτοί, θα έπρεπε, κατά την κρατήσασα και εκτιθέμενη στη σκέψη αυτή γνώμη, να γίνουν δεκτοί, η δε αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση θα έπρεπε να αναιρεθεί. Κατά τη γνώμη, όμως, της μειοψηφίας που εκτέθηκε στη σκέψη αυτή, οι λόγοι αυτοί θα έπρεπε να απορριφθούν. Λόγω όμως της σπουδαιότητος των ανωτέρω ζητημάτων, το Τμήμα κρίνει ότι η υπόθεση πρέπει να παραπεμφθεί προς εκδίκαση στην επταμελή σύνθεση του Τμήματος, κατά τη δικάσιμο της 2ας Νοεμβρίου 2015, να ορισθεί δε ως εισηγητής η Πάρεδρος Κ. Μαρίνου.

Δ ι ά  τ α ύ τ α

Απέχει να αποφανθεί οριστικά επί της κρινόμενης αιτήσεως.

Παραπέμπει την υπόθεση στην επταμελή σύνθεση του ΣΤ΄ Τμήματος, κατά το αιτιολογικό και

Ορίζει δικάσιμο την 2α Νοεμβρίου 2015 και εισηγητή την Πάρεδρο Κ. Μαρίνου.

Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 6 Φεβρουαρίου και στις 17 Μαρτίου 2015 και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 4ης Μαΐου 2015.

Ο Πρόεδρος του Στ` Τμήματος                                              Η Γραμματέας του Στ` Τμήματος

Αθ. Ράντος                                                                                              Ελ. Γκίκα

---

2999/2006 ΣΤΕ

(ΛΟΓΙΣΤΗΣ 2007/516)

Ασκηση ανακοπής από ομόρρυθμο εταίρο. Και ο ομόρρυθμος εταίρος δύναται να ασκήσει ανακοπή κατά πράξεως διοικητικής εκτελέσεως, εκδοθείσας εις βάρος της ομόρρυθμης εταιρείας για οφειλές αυτής, υπό την προϋπόθεση όμως να του έχει κοινοποιήσει την πράξη αυτή η αρμόδια διοικητική αρχή, καθιστώντας τον κατ΄ αυτόν τον τρόπο άμεσο οφειλέτη.

ΟΜΟΙΕΣ ΜΕΤΑΓΕΝΕΣΤΕΡΕΣ 

4357/2014 ΣΤΕ

Τα πρόσωπα που είχαν την ιδιότητα του διαχειριστή ή του διευθύνοντος συμβούλου ή του εκκαθαριστή α.ε., κατά το χρόνο διάλυσης ή συγχώνευσης αυτής, δεν νομιμοποιούνται να ασκήσουν προσφυγή κατά της πράξης καταλογισμού του οφειλόμενου από την εταιρεία φόρου, αλλά ανακοπή κατά της ατομικής ειδοποίησης, προβάλλοντας λόγους αναγόμενους στο κατ’ ουσίαν βάσιμο της απαίτησης του Δημοσίου, εκτός εάν έχει εκδοθεί τελεσίδικη απόφαση επί προσφυγής της εταιρείας. Η μη η προηγούμενη έκδοση και κοινοποίηση προς τα πρόσωπα αυτά ατομικής ειδοποίησης καθιστά άκυρη τη λήψη οποιουδήποτε μέτρου αναγκαστικής εκτέλεσης.

Η ένδικη έκθεση αναγκαστικής κατάσχεσης ακινήτου ήταν μη νόμιμη.

Απορρίπτεται η αναίρεση

(επικυρώνει την αριθμ. 61/2006 απόφαση του Διοικητικού Πρωτοδικείου Πειραιά).

 ΣτΕ 2869/2013

Ο διαχειριστής της ΕΠΕ ευθύνεται προσωπικώς και αλληλεγγύως, για την πληρωμή των οφειλόμενων από την εταιρία φόρου εισοδήματος και παρακρατούμενων φόρων, καθώς και των προστίμων για παραβάσεις του Κ.Β.Σ, αδιαφόρως του χρόνου στον οποίο ανάγονται οι οφειλές και βεβαιώθηκαν.

Δεκτή η αναίρεση (αναιρεί την υπ΄ αριθμ. 419/2009 απόφαση του Διοικητικού Πρωτοδικείου Πειραιά).

Η υπόθεση εισήχθη στην επταμελή σύνθεση λόγω σπουδαιότητας.

ΔΕφΑθ 5895/2013 Διοικητική δικονομία. Όρια ελέγχου Δικαστηρίου. Υπόμνημα. ΚΕΔΕ. Φορολογία εισοδήματος. Ατομική ειδοποίηση. Γνώση. Ευθύνη Δ/ντών, Διαχειριστών, Δ/ντων Συμβούλων και εκκαθαριστών ΑΕ για την πληρωμή φόρου εισοδήματος των εταιρειών αυτών. Αναδρομικότητα νόμου. Ανακοπή διαχειριστή αλλοδαπής εταιρείας κατά πράξης ταμειακής βεβαίωσης του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΦΑΕΕ, κατά το μέρος που αποτελεί τίτλο εκτέλεσης σε βάρος του, για την είσπραξη χρεών της εταιρίας, που αντιστοιχούν σε φόρο εισοδήματος και προσαυξήσεις. Για τη γέννηση προσωπικής και αλληλέγγυας ευθύνης των ανωτέρω προσώπων για την πληρωμή φόρου εισοδήματος των εν λόγω εταιρειών και των παρακρατουμένων από αυτές φόρων, απαιτείται τα άνω φυσικά πρόσωπα να έχουν τις προαναφερθείσες ιδιότητες κατά τον χρόνο της διάλυσης ή της συγχώνευσης του ν.π. της εταιρείας, δηλαδή, η άνω προσωπική και αλληλέγγυα ευθύνη γεννάται, εφόσον επέρχεται κατά νόμο διάλυση ή συγχώνευση του ν.π. της εταιρείας. Περαιτέρω, με την διάταξη της §3 του αρ. 115 του ΚΦΕ, η οποία προστέθηκε με το αρ. 22 §6 του ν.2648/98, η προαναφερθείσα προσωπική και αλληλέγγυα ευθύνη των διευθυντών, διαχειριστών κλπ των ημεδαπών ΑΕ επεκτάθηκε, πέραν των περιπτώσεων διαλύσεως της εταιρείας  και στα φυσικά πρόσωπα που αποκτούν τις ίδιες αυτές ιδιότητες κατά τη διάρκεια της λειτουργίας της εταιρείας, χωρίς να απαιτείται και διάλυσή της, για οποιονδήποτε λόγο, σε μεταγενέστερο χρόνο. Εν όψει, πάντως, της ισχύος των διατάξεων των §6 και 7 του αρ.22 του Ν.2648/98 μόνο για το μέλλον, οι σχετικές φορολογικές υποχρεώσεις της εταιρείας πρέπει να γεννώνται μετά τη θέση σε ισχύ των ως άνω διατάξεων, δηλαδή μετά την 1-12-98. Τα εν λόγω πρόσωπα αποκτούν, κατά τον ΚΕΔΕ, την ιδιότητα του «οφειλέτη», μόνον από και δια της εκδόσεως και κοινοποιήσεως προς αυτά της ατομικής ειδοποίησης που προβλέπεται στην §1 του αρ. 4 του ΚΕΔΕ, μέσω της οποίας πληροφορούνται την ύπαρξη, το ύψος και την αιτία του χρέους τους και τους παρέχεται η δυνατότητα να αμυνθούν αποτελεσματικά, ασκώντας την ανακοπή της §1 του αρ. 217 του ΚΔΔ κατά της άνω ειδοποίησης, αλλά και κατά της πράξης ταμειακής βεβαίωσης του χρέους, έστω και αν η εν λόγω πράξη εκδόθηκε σε βάρος της εταιρείας, η οποία, εξάλλου, σε κάθε περίπτωση, θεωρείται συμπροσβαλλόμενη. Εφόσον στον εφεσίβλητο κοινοποιήθηκε ατομική ειδοποίηση, με την οποία κλήθηκε να καταβάλει  τον οφειλόμενο από την εν λόγω αλλοδαπή εταιρεία φόρο εισοδήματος και προσαυξήσεις, ευθυνόμενος ως οφειλέτης, προσωπικώς και αλληλεγγύως με την εταιρεία, βάσει του αρ. 115 του ΚΦΕ, σε βάρος της οποίας είχε εκδοθεί η επίδικη ταμειακή βεβαίωση για την πληρωμή του επίδικου χρέους, ορθά κρίθηκε με την εκκαλουμένη, ότι αυτός νομιμοποιείτο να ασκήσει ανακοπή κατά της ταμειακής βεβαίωσης του παραπάνω φόρου και προσαυξήσεων. Περαιτέρω, ο λόγος της έφεσης, ότι έσφαλε η εκκαλουμένη, που έκρινε ότι δεν εφαρμόζεται στην προκειμένη περίπτωση η §6 του αρ. 22 του ν. 2648/98, γιατί δεν είχε υποβληθεί τέτοιος ισχυρισμός με το δικόγραφο της ανακοπής, αλλά μόνο με το υπόμνημα, απορρίπτεται, δεδομένου ότι, με την  ανακοπή είχε προβληθεί ο ισχυρισμός αυτός, όπως διατυπώνεται στο ιστορικό της παρούσας, έστω και λακωνικά, επομένως, νομίμως αναπτύχθηκε με το υπόμνημα και λήφθηκε υπόψη από το πρωτοβάθμιο δικαστήριο. Απορρίπτει την έφεση του Δημοσίου.
	5901/2013 ΔΕΦ ΑΘ
Ατομική ειδοποίηση. Γνώση. Ευθύνη Δ/ντών, Διαχειριστών, Δ/ντων Συμβούλων και εκκαθαριστών ΑΕ για την πληρωμή φόρου εισοδήματος των εταιρειών αυτών. Αναδρομικότητα νόμου. Ανακοπή διαχειριστή αλλοδαπής εταιρείας κατά πράξης ταμειακής βεβαίωσης του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΦΑΕΕ, κατά το μέρος που αποτελεί τίτλο εκτέλεσης σε βάρος του, για την είσπραξη χρεών της εταιρίας, που αντιστοιχούν σε πρόστιμο του ΚΒΣ και προσαυξήσεις. Για τη γέννηση προσωπικής και αλληλέγγυας ευθύνης των ανωτέρω προσώπων για την πληρωμή φόρου εισοδήματος των εν λόγω εταιρειών και των παρακρατουμένων από αυτές φόρων, απαιτείται τα άνω φυσικά πρόσωπα να έχουν τις προαναφερθείσες ιδιότητες κατά τον χρόνο της διάλυσης ή της συγχώνευσης του ν.π. της εταιρείας, δηλαδή, η άνω προσωπική και αλληλέγγυα ευθύνη γεννάται, εφόσον επέρχεται κατά νόμο διάλυση ή συγχώνευση του ν.π. της εταιρείας. Περαιτέρω, με την διάταξη της §3 του αρ. 115 του Κ.Φ.Ε., η οποία προστέθηκε με το αρ. 22§6 του ν.2648/98, η προαναφερθείσα προσωπική και αλληλέγγυα ευθύνη των διευθυντών, διαχειριστών κλπ των ημεδαπών ΑΕ επεκτάθηκε, πέραν των περιπτώσεων διαλύσεως της εταιρείας και στα φυσικά πρόσωπα που αποκτούν τις ίδιες αυτές ιδιότητες κατά τη διάρκεια της λειτουργίας της εταιρείας, χωρίς να απαιτείται και διάλυσή της, για οποιονδήποτε λόγο, σε μεταγενέστερο χρόνο. Εν όψει, πάντως, της ισχύος των διατάξεων των §6 και 7 του αρ. 22 του Ν. 2648/98 μόνο για το μέλλον, οι σχετικές φορολογικές υποχρεώσεις της εταιρείας πρέπει να γεννώνται μετά τη θέση σε ισχύ των ως άνω διατάξεων, δηλαδή μετά την 1-12-98. Τα εν λόγω πρόσωπα αποκτούν, κατά τον ΚΕΔΕ, την ιδιότητα του οφειλέτη», μόνον από και δια της εκδόσεως και κοινοποιήσεως προς αυτά της ατομικής ειδοποίησης που προβλέπεται στην §1 του αρ. 4 του ΚΕΔΕ, μέσω της οποίας πληροφορούνται την ύπαρξη, το ύψος και την αιτία του χρέους τους και τους παρέχεται η δυνατότητα να αμυνθούν αποτελεσματικά, ασκώντας την ανακοπή της §1 του αρ. 217 του ΚΔΔ κατά της άνω ειδοποίησης, αλλά και κατά της πράξης ταμειακής βεβαίωσης του χρέους, έστω και αν η εν λόγω πράξη εκδόθηκε σε βάρος της εταιρείας, η οποία, εξάλλου, σε κάθε περίπτωση, θεωρείται συμπροσβαλλόμενη. Εφόσον στον εφεσίβλητο κοινοποιήθηκε ατομική ειδοποίηση, με την οποία κλήθηκε να καταβάλει  τα οφειλόμενα από την εν λόγω αλλοδαπή εταιρεία πρόστιμα ΚΒΣ και προσαυξήσεις, ευθυνόμενος ως οφειλέτης, προσωπικώς και αλληλεγγύως με την εταιρεία, βάσει του αρ. 115 του ΚΦΕ, σε βάρος της οποίας είχε εκδοθεί η επίδικη ταμειακή βεβαίωση για την πληρωμή του επίδικου χρέους, ορθά κρίθηκε με την εκκαλουμένη, ότι αυτός Νομιμοποιείτο να ασκήσει ανακοπή κατά της ταμειακής βεβαίωσης του παραπάνω φόρου και προσαυξήσεων. Περαιτέρω, ο λόγος της έφεσης, ότι έσφαλε η εκκαλουμένη, που έκρινε ότι δεν εφαρμόζεται στην προκειμένη περίπτωση η §6 του αρ. 22 του ν. 2648/98, γιατί δεν είχε υποβληθεί τέτοιος ισχυρισμός με το δικόγραφο της ανακοπής αλλά μόνο με το υπόμνημα, απορρίπτεται, δεδομένου ότι, με την ανακοπή είχε προβληθεί ο ισχυρισμός αυτός, όπως διατυπώνεται στο ιστορικό της παρούσας, έστω και λακωνικά, επομένως, νομίμως αναπτύχθηκε με το υπόμνημα και λήφθηκε υπόψη από το πρωτοβάθμιο δικαστήριο. Απορρίπτει την έφεση του Δημοσίου.
	5906/2013 ΔΕΦ ΑΘ
Ατομική ειδοποίηση. Γνώση. Ευθύνη Δ/ντών, Διαχειριστών, Δ/ντων Συμβούλων και εκκαθαριστών ΑΕ για την πληρωμή φόρου εισοδήματος των εταιρειών αυτών. Αναδρομικότητα νόμου. Ανακοπή διαχειριστή αλλοδαπής εταιρείας κατά πράξης ταμειακής βεβαίωσης του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΦΑΕΕ, κατά το μέρος που αποτελεί τίτλο εκτέλεσης σε βάρος του, για την είσπραξη χρεών της εταιρίας, που αντιστοιχούν στο 30% προστίμου ΦΠΑ και προσαυξήσεις. Για τη γέννηση προσωπικής και αλληλέγγυας ευθύνης των ανωτέρω προσώπων για την πληρωμή φόρου εισοδήματος των εν λόγω εταιρειών και των παρακρατουμένων από αυτές φόρων, απαιτείται τα άνω φυσικά πρόσωπα να έχουν τις προαναφερθείσες ιδιότητες κατά τον χρόνο της διάλυσης ή της συγχώνευσης του ν.π. της εταιρείας, δηλαδή, η άνω προσωπική και αλληλέγγυα ευθύνη γεννάται, εφόσον επέρχεται κατά νόμο διάλυση ή συγχώνευση του ν.π. της εταιρείας. Περαιτέρω, με την διάταξη της §3 του αρ. 115 του ΚΦΕ, η οποία προστέθηκε με το αρ. 22 §6 του ν.2648/98, η προαναφερθείσα προσωπική και αλληλέγγυα ευθύνη των διευθυντών, διαχειριστών κλπ των ημεδαπών ΑΕ επεκτάθηκε, πέραν των περιπτώσεων διαλύσεως της εταιρείας και στα φυσικά πρόσωπα που αποκτούν τις ίδιες αυτές ιδιότητες κατά τη διάρκεια της λειτουργίας της εταιρείας, χωρίς να απαιτείται και διάλυσή της, για οποιονδήποτε λόγο, σε μεταγενέστερο χρόνο. Εν όψει, πάντως, της ισχύος των διατάξεων των §6 και 7 του αρ.22 του Ν.2648/98 μόνο για το μέλλον, οι σχετικές φορολογικές υποχρεώσεις της εταιρείας πρέπει να γεννώνται μετά τη θέση σε ισχύ των ως άνω διατάξεων, δηλαδή, μετά την 1-12-98. Τα εν λόγω πρόσωπα αποκτούν, κατά τον ΚΕΔΕ, την ιδιότητα του «οφειλέτη», μόνον από και δια της εκδόσεως και κοινοποιήσεως προς αυτά της ατομικής ειδοποίησης που προβλέπεται στην §1 του αρ. 4 του ΚΕΔΕ, μέσω της οποίας πληροφορούνται την ύπαρξη, το ύψος και την αιτία του χρέους τους και τους παρέχεται η δυνατότητα να αμυνθούν αποτελεσματικά, ασκώντας την ανακοπή της §1 του αρ. 217 του ΚΔΔ κατά της άνω ειδοποίησης, αλλά και κατά της πράξης ταμειακής βεβαίωσης του χρέους, έστω και αν η εν λόγω πράξη εκδόθηκε σε βάρος της εταιρείας, η οποία, εξάλλου, σε κάθε περίπτωση, θεωρείται συμπροσβαλλόμενη. Εφόσον στον εφεσίβλητο κοινοποιήθηκε ατομική ειδοποίηση, με την οποία κλήθηκε να καταβάλει το οφειλόμενο από την εν λόγω αλλοδαπή εταιρεία πρόστιμο ΦΠΑ και προσαυξήσεις, ευθυνόμενος ως οφειλέτης, προσωπικώς και αλληλεγγύως με την εταιρεία, βάσει του αρ. 115 του ΚΦΕ, σε βάρος της οποίας είχε εκδοθεί η επίδικη ταμειακή βεβαίωση για την πληρωμή του επίδικου χρέους, ορθά κρίθηκε με την εκκαλουμένη, ότι αυτός νομιμοποιείτο να ασκήσει ανακοπή κατά της ταμειακής βεβαίωσης του παραπάνω φόρου και προσαυξήσεων. Περαιτέρω, ο λόγος της έφεσης, ότι έσφαλε η εκκαλουμένη, που έκρινε ότι δεν εφαρμόζεται στην προκειμένη περίπτωση η §6 του αρ. 22 του ν. 2648/98, γιατί δεν είχε υποβληθεί τέτοιος ισχυρισμός με το δικόγραφο της ανακοπής, αλλά μόνο με το υπόμνημα, απορρίπτεται, δεδομένου ότι, με την ανακοπή είχε προβληθεί ο ισχυρισμός αυτός, όπως διατυπώνεται στο ιστορικό της παρούσας, έστω και λακωνικά, επομένως, νομίμως αναπτύχθηκε με το υπόμνημα και λήφθηκε υπόψη από το πρωτοβάθμιο δικαστήριο. Απορρίπτει την έφεση του Δημοσίου.
	8201/2013 ΔΠΡ ΑΘ
Κατάσχεση από ΔΟΥ εις χείρας Τράπεζας – ως τρίτης – σε βάρος εκπροσώπου ναυτικής εταιρείας. Αναγκαία προϋπόθεση για την λήψη κατά διαχειριστών, δ/ντων συμβούλων ή εκκαθαριστών ΑΕ καθώς και γενικά εντεταλμένων στην διοίκηση ν.π. οποιουδήποτε μέτρου αναγκαστικής εκτέλεσης συνιστά η προηγούμενη έκδοση και νόμιμη κοινοποίηση προς αυτά της ατομικής ειδοποίησης του αρ. 4 § 1 του ΚΕΔΕ, η παράλειψη της οποίας καθιστά άκυρη τη λήψη οποιουδήποτε μέτρου αναγκαστικής εκτέλεσης. Δεν αποδείχθηκε ότι κοινοποιήθηκε ατομική ειδοποίηση προς τον ανακόπτοντα για την ταμειακή βεβαίωση  των ένδικων χρεών προς το Δημόσιο σε βάρος της ναυτικής εταιρείας και κατά συνέπεια η προσβαλλόμενη έκθεση αναγκαστικής κατάσχεσης εις χείρας τρίτου είναι μη νόμιμη. Ο ισχυρισμός του Δημοσίου περί γνώσης από τον ανακόπτοντα της οφειλής της εν λόγω εταιρείας είναι απορριπτέος διότι, αφενός μεν, όσον αφορά τις ατομικές ειδοποιήσεις, αυτές απευθύνονται στην εταιρεία και δεν περιέχουν τις πράξεις ταμειακής βεβαίωσης και την αιτία από την οποία προέρχεται η οφειλή, αποτελούν απλά πληροφοριακά έγγραφα και όχι ατομική ειδοποίηση του αρ. 4 § 1 του ΚΕΔΕ, αφετέρου δε, οι προσκομιζόμενες δικαστικές αποφάσεις ανάγονται στο στάδιο της επιβολής και προσδιορισμού του φόρου εις βάρους του ν.π., κατά το οποίο, ο ανακόπτων δεν νομιμοποιούνταν να ασκήσει προσφυγή κατά των σχετικών καταλογιστικών πράξεων και όχι σε αυτό της είσπραξης του φόρου, όπως εν προκειμένω. Η ακυρότητα της διενεργηθείσας κατάσχεσης για μέρος της οφειλής επιφέρει κατ’ ανάγκην την ακυρότητα αυτής για το σύνολο της οφειλής, δεδομένου ότι δεν είναι βέβαιον ότι θα διενεργείτο κατάσχεση επί του συγκεκριμένου περιουσιακού στοιχείου αν ήταν γνωστό εξαρχής το ακριβές ποσό της οφειλής. Δέχεται την ανακοπή, ακυρώνει την έκθεση αναγκαστικής κατάσχεσης.
	844/2012 ΣΤΕ
Τα πρόσωπα που είχαν την ιδιότητα του διαχειριστή ή του διευθύνοντος συμβούλου ή του εκκαθαριστή α.ε., κατά το χρόνο διαλύσεως ή συγχωνεύσεως αυτής, δεν νομιμοποιούνται να ασκήσουν προσφυγή κατά της πράξης προσδιορισμού του οφειλόμενου από την εταιρεία φόρου. Επιτρέπεται η αναγκαστική είσπραξη του φόρου από τα πρόσωπα αυτά βάσει της ταμειακής βεβαιώσεως που έχει εκδοθεί επ’ ονόματι της εταιρείας. Οι ανωτέρω μπορούν να ασκήσουν ανακοπή κατά της ατομικής ειδοποιήσεως. Πότε μπορούν να προβάλουν λόγους αναγόμενους στο κατ’ ουσίαν βάσιμο της απαιτήσεως του Δημοσίου. Απαιτείται προηγούμενη κοινοποίηση της ατομικής ειδοποιήσεως στα πρόσωπα αυτά, άλλως είναι άκυρη η κατάσχεση. Ορθά κρίθηκε ότι η έκθεση αναγκαστικής κατάσχεσης ήταν άκυρη.  Απορρίπτεται η αναίρεση – επικυρώνει την υπ΄ αριθμ. 1981/2007 ΔΠρΠειρ (Σημείωση Κ. Σαμαρτζή ΔΔΙΚΗ 2013/1072).
	3676/2012 ΔΕΦ ΑΘ
ΔΔΙΚΗ 2013/646 Τα μέλη της κοινοπραξίας ευθύνονται αλληλεγγύως και εις ολόκληρον για την καταβολή χρεών της κοινοπραξίας προς το Δημόσιο. Το μέλος, στο οποίο έχει κοινοποιηθεί ατομική ειδοποίηση, μπορεί να προσβάλει την πράξη ταμειακής βεβαίωσης του χρέους με άσκηση ανακοπής. Εφόσον το μέλος δεν νομιμοποιείται να ασκήσει προσφυγή κατά της καταλογιστικής πράξης, με την ανακοπή μπορεί να αμφισβητήσει κατ΄ ουσίαν βάσιμο της απαίτησης του Δημοσίου.
	1009/2011 ΣΤΕ
Απαράδεκτο αίτησης αναίρεσης αν το αντικείμενο της διαφοράς είναι κατώτερο των 5.900 ευρώ. Η ρύθμιση αυτή έχει εφαρμογή και όταν η διαφορά ανέκυψε κατά το στάδιο της εισπράξεως βεβαιωθέντων φόρων, δασμών, τελών και συναφών δικαιωμάτων, ασφαλιστικών εισφορών, προστίμων και λοιπών κυρώσεων. Χρηματικό αντικείμενο συνιστούν, επί ανακοπής κατά ατομικής ειδοποιήσεως και κατά εκθέσεως αναγκαστικού πλειστηριασμού, τα αναγραφόμενα επ’ αυτών ποσά. Ανακοπή κατά της ατομικής ειδοποιήσεως του ΙΚΑ και της εκθέσεως αναγκαστικού πλειστηριασμού για χρέη από ΠΕΕ και ΠΕΠΤ. Εφαρμοστέα η διάταξη του άρθρου 1010 εδαφ. α’ του ΚΠολΔ και  υποχρέωση εγγραφής της ανακοπής κατά πλειστηριασμού ακινήτου στο βιβλίο διεκδικήσεων. Η ένδικη ανακοπή ήταν απαράδεκτη. Απορρίπτεται η αναίρεση (επικυρώνει την αριθμ. 14368/2006 ΔΠρΑθ)
	266/2011 ΔΕΦ ΑΘ
Φορολογία εισοδήματος. Ευθύνη των διευθυντών, διαχειριστών ή διευθυνόντων συμβούλων και εκκαθαριστών ανωνύμου εταιρείας κατά το χρόνο διάλυσης ή συγχωνεύσεώς τους για την πληρωμή φόρου που οφείλεται από τα νομικά πρόσωπα. Δεν έχουν ευθύνη για καταβολή φόρου φπα για την περίοδο που η εταιρεία λειτουργούσε, αλλά απλή πρόσθετη ευθύνη προς πληρωμή του βεβαιωθέντος σε βάρος της εταιρείας φόρου και η ευθύνη αυτή ανάγεται μόνο στο στάδιο της εισπράξεώς του. Επομένως δεν νομιμοποιούνται να ασκήσουν προσφυγή κατά της πράξεως της φορολογικής αρχής με την οποία προσδιορίζεται ο οφειλόμενος φόρος από την εταιρεία. Για την ενεργοποίηση της ευθύνης τους αρκεί η επιδίωξη της αναγκαστικής είσπραξης του φόρου, χωρίς την επανάληψη της διαδικασίας βεβαίωσης του φόρου. Δεν υφίσταται για αυτούς δικαίωμα προηγούμενης ακροάσεως. Προϋποθέσεις για τη νόμιμη λήψη οποιουδήποτε μέτρου αναγκαστικής εκτελέσεως κατ΄ αυτών.
	280/2011 ΔΠΡ ΠΕΙΡ
Ανακοπή κατά πράξεως διοικητικής εκτελέσεως. Ειδοποίηση από ΔΟΥ της κληρονομούμενης για οφειλές. Αποποίηση κληρονομιάς. Πλάνη ως προς το χρόνο της επαγωγής. Αναγκαστική  εκτέλεση και κλήση με ατομική ειδοποίηση της αιτούσας να καταβάλει τα ληξιπρόθεσμα χρέη του αποβιώσαντος αδερφού της. Λόγω της εμπρόθεσμης αποποιήσεως της κληρονομιάς, 7 ημέρες έπειτα από τη γνώση του λόγου της επαγωγής της, η ανακόπτουσα δεν είχε την ιδιότητα της εξ αδιαθέτου κληρονόμου και δεν ευθύνεται με την ατομική της περιουσία για τα χρέη αυτής. Η συγγενική σχέση της με το θανόντα δεν επαρκεί καθεαυτή για την ενημέρωσή της ως προς τη συνδρομή των νομικών και πραγματικών   προϋποθέσεων της επαγωγής της κληρονομίας. Δέχεται την ανακοπή.

     1697/2010 ΔΕΦ ΑΘ

Διοικητική εκτέλεση και ανακοπή κατά της έκθεσης αναγκαστικής κατάσχεσης.

Πρόσωπα που νομιμοποιούνται να ασκήσουν ανακοπή.

Πότε έχει τέτοιο δικαίωμα ο τρίτος.

 Κατά των πράξεων ταμειακής βεβαίωσης, ο εφεσίβλητος έχει ασκήσει ανακοπή και, ενόψει του γεγονότος ότι εν τοις πράγμασι πρόκειται για την ίδια διαφορά και τα ένδικα βοηθήματα άπαξ μόνο ασκούνται, αναβάλλεται η έκδοση προδικαστικής απόφασης, προκειμένου να συμπεριληφθεί στο φάκελο αντίγραφο της απόφασης επί της ανακοπής αυτής.

237/2008 ΣΤΕ

Διοικητική εκτέλεση.

Ανακοπή κατά πράξης διοικητικής εκτέλεσης μπορεί να ασκήσει ο κατονομαζόμενος στην πράξη ως οφειλέτης, αν όμως ευθύνεται προσωπικά και αλληλεγγύως με εταιρεία για χρέη αυτής και του έχει κοινοποιηθεί ατομική ειδοποίηση, μπορεί και αυτός να προσβάλλει την πράξη ταμειακής βεβαίωσης του χρέους, έστω και αν η πράξη εκδόθηκε σε βάρος της εταιρείας. Ο αναιρεσίβλητος, που είχε διατελέσει μέλος της προσωρινής διοίκησης της οφειλέτιδας εταιρείας, ευθυνόταν προσωπικά και αλληλεγγύως με την εταιρεία για την πληρωμή του φόρου ακίνητης περιουσίας και των εξόδων διοικητικής εκτέλεσης και ενομιμοποιείτο να ασκήσει ανακοπή κατά των σχετικών ταμειακών βεβαιώσεων.

Απορρίπτεται η αναίρεση (επικυρώνει την αριθμ. 2179/2004 ΔΠρΑθ).

Συμβ.της Επικρατείας 2999/2006 (Τμ. ΣΤ`)

Πρόεδρος: θ. ΧΑΤΖΗΠΑΥΛΟΥ

Εισηγήτρια: Φ. ΓΙΑΝΝΑΚΟΥ

3. Επειδή, στο άρθρο 217 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας (ΚΔΔ), ο oποίος κυρώθηκε με το Ν. 2717/ 1999 (Α` 14], ορίζεται ότι: «1. Ανακοπή χωρεί κατά κάθε πράξης που εκδίδεται στα πλαίσια της διαδικασίας της διοικητικής εκτέλεσης και, ιδίως, κατά: α] της πράξης της ταμειακής βεβαίωσης του εσόδου…». Στο άρθρο 219 του ίδιου Κώδικα ορίζεται ότι: «1. Προς άσκηση ανακοπής νομιμοποιούνται: α) στις περιπτώσεις α`… της παρ. 1 του άρθρου 217: ο καθ`ου ή ο θιγόμενος ενυπόθηκος δανειστής…». Περαιτέρω, στο άρθρο 224 του ίδιου Κώδικα ορίζεται ότι: «1. Το δικαστήριο ελέγχει την προσβαλλόμενη πράξη κατά το νόμο και την ουσία, στα όρια της ανακοπής, τα οποία προσδιορίζονται από τους λόγους και το αίτημα της. 2. Κατ` εξαίρεση, ο κατά το νόμο έλεγχος της προσβαλλόμενης πράξης χωρεί και αυτεπαγγέλτως, εκτεινόμενος στο σύνολο της, προκειμένου να διακριβωθεί: α) αν η πράξη έχει εκδοθεί από αναρμόδιο όργανο, ή β) αν υπάρχει παράβαση δεδικασμένου. 3. Κατά τον έλεγχο του κύρους των προσβαλλόμενων με την ανακοπή πράξεων της εκτέλεσης, δεν επιτρέπεται ο παρεμπίπτων έλεγχος της νομιμότητας προηγούμενων πράξεων της εκτέλεσης. 4. Στην περίπτωση της ανακοπής κατά της ταμειακής βεβαίωσης, επιτρέπεται ο παρεμπίπτων έλεγχος, κατά το νόμο και τα πράγματα, του τίτλου βάσει του οποίου έγινε η βεβαίωση, εφόσον δεν προβλέπεται κατ` αυτού ένδικο βοήθημα που επιτρέπει τον έλεγχο του κατά το νόμο και την ουσία ή δεν υφίσταται σχετικώς δεδικασμένο. 5. Ισχυρισμοί, που αφορούν την απόσβεση της απαίτησης για την ικανοποίηση της οποίας επισπεύδεται η εκτέλεση, μπορούν να προβάλλονται με την ευκαιρία άσκησης ανακοπής κατά της πράξης ταμειακής βεβαίωσης ή οποιασδήποτε πράξης της εκτέλεσης, πρέπει δε να αποδεικνύονται αμέσως». Εξάλλου, στο άρθρο 22 του Εμπορικού Νόμου (β.δ. της 19.4/1.5.1835, Α` 15) ορίζεται ότι: «Οι ομόρρυθμοι συνέταιροι, οι αναφερόμενοι εις το καταστατικόν της εταιρείας έγγραφον, υπόκεινται αλληλεγγύως εις όλας τας υποχρεώσεις της εταιρείας, αν και υπογεγραμμένος παρ` ενός μόνου των συνεταίρων υπό την εταιρικήν όμως επωνυμίαν». Περαιτέρω, στο άρθρο 89 του ΚΕΔΕ (ν.δ. 356/1974, Α` 90) ορίζεται ότι: «Αι διατάξεις του ΚΠολΔ εφαρμόζονται εφ` όσον δεν αντίκεινται εις τας διατάξεις του παρόντος Ν.Δ/τος τηρούμενης πάντοτε της διατάξεως του άρθρου 75 του παρόντος Ν.Δ/τος δια πάσαν παράβασιν». Τέλος, στη διάταξη του άρθρου 920 του Κώδικα Πολιτικής Δικονομίας, το οποίο αποτελεί δικονομικό συμπλήρωμα της αλληλέγγυας ευθύνης των ομορρύθμων εταίρων και της εταιρείας, που ιδρύεται με το ως άνω άρθρο 22του Εμπορικού Νόμου, και η οποία εφαρμόζεται και υπό την ισχύ του ΚΔΔ, δεδομένου ότι με τον τελευταίο αυτό Κώδικα δεν καταργήθηκε ρητό η ως άνω διάταξη του άρθρου 89 του ΚΕΔΕ, ορίζεται ότι: «Με βάση τον εκτελεστό τίτλο της ομόρρυθμης ή ετερόρρυθμης εταιρείας μπορεί να γίνει αναγκαστική εκτέλεση και κατά των ομόρρυθμων εταίρων». Από το συνδυασμό των ανωτέρω διατάξεων συνάγεται ότι, σύμφωνα με το άρθρο 219 ΚΔΔ, ανακοπή κατά πράξεως που έχει εκδοθεί στα πλαίσια διοικητικής εκτελέσεως δύναται να ασκήσει καταρχήν ο κατονομαζόμενος στην πράξη αυτή ως οφειλέτης. Εν όψει όμως του ότι ο ομόρρυθμος εταίρος ευθύνεται αλληλεγγύως με το νομικό πρόσωπο της εταιρείας για χρέη αυτής και λαμβανομένου υπόψη ότι η ευθύνη αυτή είναι αυτοτελής ως προς εκείνη της εταιρείας, πρέπει να γίνει δεκτό ότι και ο εταίρος αυτός δύναται να ασκήσει ανακοπή κατά πράξεως διοικητικής εκτελέσεως εκδοθείσας εις βάρος της εταιρείας για οφειλές αυτής, υπό την προϋπόθεση όμως να του έχει κοινοποιήσει την πράξη αυτή η αρμόδια διοικητική αρχή, καθιστώντας τον κατ` αυτόν τον τρόπο άμεσο οφειλέτη. Εξάλλου, σε περίπτωση μη κοινοποιήσεως στον ομόρρυθμο εταίρο της εκδοθείσας σε βάρος της εταιρείας πράξεως ταμειακής βεβαιώσεως, ο εταίρος αυτός δεν στερείται του δικαιώματος δικαστικής προστασίας, διότι δύναται να προσβάλει με ανακοπή την τυχόν εκδοθησομένη μεταγενεστέρως σε βάρος του πράξη διοικητικής εκτελέσεως, προβάλλοντας, κατ` ορθή ερμηνεία της παρ. 4 του άρθρου 224 ΚΔΔ και υπό τις προϋποθέσεις που θέτει η διάταξη αυτή, και λόγους που αφορούν τη νομιμότητα του εκδοθέντος κατά της εταιρείας νομίμου τίτλου.

4. Επειδή, εν προκειμένω, με την αναιρεσιβαλλομένη απόφαση, ύστερα από επανεξέταση των στοιχείων της δικογραφίας, έγιναν δεκτά τα ακόλουθα: Με την 702/1997 σύμβαση με το Ελληνικό Δημόσιο η εταιρεία με την επωνυμία «………» ανέλαβε να προμηθεύσει 45.152 ζεύγη αρβύλων οπλιτών στο Γενικό Επιτελείο Στρατού. Με την Π2/828/ 13.3.1998 απόφαση της Διευθύνσεως Προμηθειών του Υπουργείου Ανάπτυξης η εταιρεία κηρύχθηκε έκπτωτη, ακολούθως δε με την Π2/9711/14.7.2000 απόφαση της ίδιας Διευθύνσεως απορρίφθηκε ποσότητα 7.980 ζευγών και αποφασίσθηκε η βεβαίωση εις βάρος της εταιρείας ποσού ίσου με την αξία των απορριφθέντων ζευγών και των τόκων επί της ληφθείσας προκαταβολής, ύψους 65.272.177 δραχμών συνολικά. Το ποσό αυτό βεβαιώθηκε ταμειακά από τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. Στ` Πειραιώς με την 4087/6.10.2000 πράξη ταμειακής βεβαιώσεως, που εκδόθηκε στο όνομα της ανωτέρω εταιρείας, στην οποία απεστάλη εν συνεχεία η 500/6.10.2000 ατομική ειδοποίηση. Κατά της ως άνω πράξεως ταμειακής βεβαιώσεως ο αναιρεσείων, ο οποίος διετέλεσε ομόρρυθμο μέλος της εταιρείας αυτής, άσκησε την από 13.7.2001 ανακοπή, ισχυριζόμενος ότι δεν ευθύνεται για την καταβολή της ένδικης οφειλής, γιατί είχε αποχωρήσει από την εταιρεία πριν από τη γένεση της οφειλής αυτής. Το πρωτοβάθμιο δικαστήριο απέρριψε την ανακοπή με την αιτιολογία ότι ο αναιρεσείων δεν είχε ενεργητική νομιμοποίηση για την άσκηση της, καθόσον δεν βαρυνόταν με την προσβαλλομένη πράξη ταμειακής βεβαιώσεως, αφού αυτή είχε εκδοθεί στο όνομα της ομόρρυθμης εταιρείας. Και τούτο ανεξαρτήτως από το εάν υπείχε και προσωπική ευθύνη για την εξόφληση του βεβαιωθέντος χρέους, αφού η τυχόν ευθύνη του αναγόταν στο μεταγενέστερο της βεβαιώσεως στάδιο της αναγκαστικής εκτελέσεως. Έφεση του αναιρεσείοντος απορρίφθηκε με την προσβαλλομένη απόφαση. Με την απόφαση αυτή κρίθηκε, ειδικότερα, ότι σύμφωνα με τη διάταξη του άρθρου 217 παρ. 1 περ. α` του ΚΔΔ, με ανακοπή προσβάλλονται οι πράξεις που εκδίδονται στα πλαίσια της διαδικασίας της διοικητικής εκτελέσεως, μεταξύ των οποίων περιλαμβάνεται και η πράξη της ταμειακής βεβαιώσεως του οφειλομένου στο Δημόσιο ποσού. Όπως ορίζει δε ρητά η διάταξη της παρ. 1 του άρθρου 219 του ΚΔΔ, ανακοπή κατά της πράξεως ταμειακής βεβαιώσεως δύναται να ασκήσει μόνον ο ρητώς κατονομαζόμενος στην πράξη αυτή ως εκείνος εις βάρος του οποίου βεβαιώνεται το οφειλόμενο ποσό και όχι οποιοσδήποτε έχει έννομο συμφέρον, παρόν ή μελλοντικό, όπως τα ομόρρυθμα μέλη προσωπικής εταιρείας από τα οποία είναι δυνατόν να επιδιωχθεί η είσπραξη των βεβαιωθέντων εις βάρος της εταιρείας ποσών, ως υπέχοντα προσωπική και εις ολόκληρον ευθύνη έναντι των τρίτων για τις οφειλές της εταιρείας. Με τις σκέψεις αυτές έγινε δεκτό με την αναιρεσιβαλλομένη ότι νομίμως έκρινε το πρωτοβάθμιο Δικαστήριο ότι ο αναιρεσείων δεν είχε δικαίωμα ανακοπής κατά πράξεως ταμειακής βεβαιώσεως εκδοθείσας όχι εις βάρος αυτού, αλλά εις βάρος της προαναφερόμενης εταιρείας. Περαιτέρω, δέχθηκε η αναιρεσιβαλλομένη ότι η πρωτόδικη απόφαση δεν αντίκειται ούτε στο άρθρο 20 παρ. 1 του Συντάγματος περί παροχής έννομης προστασίας ούτε στις αρχές της χρηστής διοικήσεως, αφού η απόρριψη της ανακοπής στηρίχθηκε στην ανωτέρω διάταξη του άρθρου 219 παρ. 1 ΚΔΔ, η οποία δεν αναγνωρίζει το δικαίωμα να ασκήσει ανακοπή κατά της πράξεως ταμειακής βεβαιώσεως σε πρόσωπο μη βαρυνόμενο με αυτή. Δεδομένου ότι, σύμφωνα με όσα έγιναν ανελέγκτως δεκτά από το Δικαστήριο της ουσίας, ο αναιρεσείων δεν κατονόμαζαταν στην επίδικη πράξη ταμειακής βεβαιώσεως ως οφειλέτης και λαμβανομένου υπόψη ότι ο αναιρεσείων δεν προέβαλε ενώπιον του δικάσαντος Δικαστηρίου, κατά τρόπο ορισμένο, εξειδικεύοντας τα στοιχεία της σχετικής πράξεως, ότι πράξη ατομικής ειδοποιήσεως της προσβαλλομένης ταμειακής βεβαιώσεως είχε αποσταλεί και σε αυτόν, και όχι μόνον στην εταιρεία, όπως δέχθηκε το Δικαστήριο, η ανωτέρω κρίση της προσβαλλομένης αποφάσεως, κατά την οποία ο αναιρεσείων δεν νομιμοποιείτο ενεργητικά για την άσκηση της ένδικης ανακοπής, είναι, σύμφωνα με όσα έγιναν δεκτά στην προηγούμενη σκέψη, ορθή και νόμιμη. Πρέπει, επομένως, να απορριφθούν ως αβάσιμα τα περίτου αντιθέτου προβαλλόμενα. Εξάλλου, ο αναιρεσείων προέβαλε ενώπιον του δικάσαντος Δικαστηρίου ότι μη νομίμως η πρωτόδικη απόφαση αγνόησε το γεγονός ότι αυτός είχε αποδείξει με έγγραφα στοιχεία ότι κατά το χρόνο της επίμαχης βεβαιώσεως δεν είχε πλέον την ιδιότητα του ομορρύθμου μέλους της ως άνω εταιρείας, αφού είχε αποχωρήσει από αυτήν δυνάμει του από 10.12.1997 ιδιωτικού συμφωνητικού. Το Δικαστήριο απέρριψετον ισχυρισμό αυτό ως ερειδόμενο σε εσφαλμένη προϋπόθεση, διότι συναρτάται με το ουσιαστικό περιεχόμενο της ανακοπής, το οποίο δεν ερεύνησε η πρωτόδικη απόφαση, αφού απέρριψε την ανακοπή ως ασκηθείσα από πρόσωπο μη νομιμοποιούμενο ενεργητικά για την άσκηση της. Και η κρίση αυτή της προσβαλλομένης αποφάσεως είναι ορθή και νόμιμη, τα δε προβαλλόμενα με την κρινομένη αίτηση αναιρέσεως, ότι το δίκασαν Δικαστήριο παρείδε τα προσκομισθέντα από τον αναιρεσείοντα ουσιώδη στοιχεία περί μη ευθύνης του, λόγω γεννήσεως της οφειλής σε χρόνο κατά τον οποίο ο αναιρεσείων δεν ήταν πλέον ομόρρυθμο μέλος της εταιρείας, είναι απορριπτέα ως ερειδόμενα σε εσφαλμένη προϋπόθεση, δεδομένου ότι το Δικαστήριο δεν προχώρησε σε ουσιαστική εξέταση της διαφοράς, όπως εσφαλμένως υπολαμβάνει ο αναιρεσείων. Τέλος, οι λοιποί προβαλλόμενοι λόγοι αναιρέσεως, αναφερόμενοι σε πραγματικό το οποίο δεν προκύπτει από την αναιρεσιβαλλομένη απόφαση, καθώς και σε μη διαδικαστικά έγγραφα, είναι απορριπτέοι ως απαραδέκτως προβαλλόμενοι κατ` αναίρεση.

---

 

3408/2013 ΣΤΕ (ΟΛΟΜ)

Φορολογία και έκτακτη εισφορά του άρθρου 18 του ν. 3758/2009. Ο προσθέτως παρεμβάς, εφόσον ηττηθεί, δικαιούται να ασκήσει αίτηση αναιρέσεως. Το ζήτημα της νομιμοποίησης του αναιρεσείοντος σωματείου να παρέμβει ενώπιον του διοικητικού πρωτοδικείου δεν ελέγχεται αυτεπαγγέλτως από το ΣτΕ. Αντίθετη μειοψηφία. Δεν τίθεται ζήτημα αναδρομικής φορολόγησης των εισοδημάτων που υπόκεινται στην εισφορά και η ανωτέρω διάταξη δεν αντίκειται στο άρθρο 78 του Συντάγματος. Δεν ιδρύεται αντισυνταγματικότητα εκ μόνου του ότι δεν υπήρχε, κατά την ψήφιση του νόμου, σχετική εγγραφή στον οικείο τακτικό προϋπολογισμό. Η μη υπαγωγή στην εισφορά των εισοδημάτων των νομικών προσώπων δεν παραβιάζει το άρθρο 4 παρ. 5 του Συντάγματος. Υπάγονται στην εισφορά και τα αυτοτελώς φορολογούμενα έσοδα. Δεν απαιτείτο να κληθεί σε ακρόαση ο επιβαρυνθείς με την εισφορά πριν από την έκδοση του εκκαθαριστικού σημειώματος.

Απορρίπτεται η αναίρεση (επικυρώνει την υπ΄ αριθμ. 1123/2010 απόφαση του ΔΕφΑθ).

Η αίτηση παραπέμφθηκε στην Ολομέλεια με την 930/2011 ΣτΕ.

Σχετικές και οι ΣτΕ1316-7/2012

 Αριθμός 3408/2013

 ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ

 ΟΛΟΜΕΛΕΙΑ

 Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 6 Απριλίου 2012, με την εξής σύνθεση: Π. Πικραμμένος, Πρόεδρος, Φ. Αρναούτογλου, Αθ. Ράντος, Αικ. Συγγούνα, Αντιπρόεδροι του Συμβουλίου της Επικρατείας, Χρ. Ράμμος, Γ. Παπαγεωργίου, Μ. Βηλαράς, Μ.-Ελ. Κωνσταντινίδου, Π. Ευστρατίου, Μ. Γκορτζολίδου, Ιω. Γράβαρης, Γ. Τσιμέκας, Αντ. Ντέμσιας, Σπ. Χρυσικοπούλου, Μ. Σταματελάτου, Μ. Παπαδοπούλου, Β. Αραβαντινός, Ά. Καλογεροπούλου, Β. Ραφτοπούλου, Κ. Κουσούλης, Κ. Φιλοπούλου, Θ. Αραβάνης, Κ. Πισπιρίγκος, Αντ. Χλαμπέα, Δ. Μακρής, Μ. Πικραμένος, Β. Αναγνωστοπούλου – Σαρρή, Σύμβουλοι, Β. Κίντζιου, Ιω. Σύμπλης, Χρ. Μπολόφη, Πάρεδροι. Από τους ανωτέρω οι Σύμβουλοι Β. Αραβαντινός και Ά. Καλογεροπούλου καθώς και ο Πάρεδρος Ιω. Σύμπλης μετέχουν ως αναπληρωματικά μέλη, σύμφωνα με το άρθρο 26 παρ. 2 του ν. 3719/2008. Γραμματέας η Μ. Παπασαράντη.

 Για να δικάσει την από 27 Σεπτεμβρίου 2010 αίτηση:

του κοινωφελούς σωματείου με την επωνυμία «ΣΥΝΗΓΟΡΟΣ ΤΟΥ ΦΟΡΟΛΟΓΟΥΜΕΝΟΥ», που εδρεύει στην Αθήνα, το οποίο παρέστη με το δικηγόρο και Πρόεδρό του Νικόλαο Σοφοκλέους (Α.Μ. 7587), που τον διόρισε με πρακτικό συνεδριάσεως το Διοικητικό του Συμβούλιο, κατά του Υπουργού Οικονομικών, ο οποίος παρέστη με τη Χρυσαφούλα Αυγερινού, Νομική Σύμβουλο του Κράτους.

 Η πιο πάνω αίτηση παραπέμφθηκε στην Ολομέλεια του Δικαστηρίου, κατόπιν της υπ’ αριθμ. 930/2011 αποφάσεως του Β΄ Τμήματος του Συμβουλίου της Επικρατείας.

 Με την αίτηση αυτή το αναιρεσείον σωματείο επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ’ αριθμ. 1123/2010 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών.

Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της παραπεμπτικής αποφάσεως, η οποία επέχει θέση εισηγήσεως, από τον εισηγητή, Σύμβουλο Ιω. Γράβαρη.

Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε τον πληρεξούσιο του αναιρεσείοντος σωματείου, ο οποίος ανέπτυξε και προφορικά τους προβαλλόμενους λόγους αναιρέσεως και ζήτησε να γίνει δεκτή η αίτηση και την αντιπρόσωπο του Υπουργού, η οποία ζήτησε την απόρριψή της.

 Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου και

 Αφού μελέτησε τα σχετικά έγγραφα

ΣΚΕΦΘΗΚΕ ΚΑΤΑ ΤΟ ΝΟΜΟ

1. Επειδή, η υπόθεση έχει παραπεμφθεί στην Ολομέλεια του Δικαστηρίου με την 930/2011 απόφαση του Β΄ Τμήματος.

2. Επειδή, ο Πρόεδρος του Συμβουλίου της Επικρατείας Π. Πικραμμένος, ο οποίος είχε προεδρεύσει της συνθέσεως του Δικαστηρίου κατά τη συζήτηση επ’ ακροατηρίου, αλλ’ απεχώρησε στις 30.6.2012, αναπληρώθηκε κατά τη διάσκεψη της υποθέσεως από τον αρχαιότερο της συνθέσεως Αντιπρόεδρο Φ. Αρναούτογλου, ο δε Σύμβουλος Β. Αραβαντινός, αναπληρωματικό έως τότε μέλος της συνθέσεως, έλαβε μέρος στη διάσκεψη ως τακτικό μέλος. (Αρθρο 26 ν. 3719/2012, Α΄ 241) (Βλ. 2/2009 απόφ. Ολομ. εν συμβ. και 208Α/2012 πρακτικό διασκέψεως της Ολομέλειας του Δικαστηρίου).

3. Επειδή, για την κρινόμενη αίτηση έχει καταβληθεί το νόμιμο παράβολο (1077741-2/2010, σειράς Α΄, ειδικά γραμμάτια παραβόλου).

4. Επειδή, με την αίτηση αυτή ζητείται η αναίρεση της 1123/2010 αποφάσεως του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών. Με την εν λόγω απόφαση, αφού κατ’ αποδοχήν εφέσεως του Δημοσίου εξαφανίσθηκε η 18440/2009 απόφαση του Μονομελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών, απορρίφθηκαν, αφ’ ενός μεν προσφυγή του …………… κατά του 2961/30.6.2009 εκκαθαριστικού σημειώματος του Προϊσταμένου της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας Ψυχικού, με το οποίο επιβλήθηκε εις βάρος του έκτακτη εισφορά 10.000 ευρώ κατά το άρθρο 18 του ν. 3758/2009, αφ’ ετέρου δε πρόσθετη παρέμβαση που άσκησε υπέρ του εν λόγω προσφυγόντος, κατά το άρθρο 113 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας, το ήδη αναιρεσείον σωματείο. Με την πρωτόδικη απόφαση είχαν γίνει δεκτές η προσφυγή και η παρέμβαση, είχε ακυρωθεί το εκκαθαριστικό σημείωμα, και είχε διαταχθεί η επιστροφή στον προσφυγόντα της καταβληθείσης ως άνω εισφοράς.

5. Επειδή, στο άρθρο 113 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας [ν. 2717/1999 (Α΄ 97)], υπό τον τίτλο «Πρόσθετη παρέμβαση», ορίζονται τα εξής: «1. Σε δίκη που εκκρεμεί ύστερα από άσκηση προσφυγής ή αγωγής, μπορεί να παρέμβει τρίτος, προς υποστήριξη του διαδίκου υπέρ του οποίου έχει έννομο συμφέρον να αποβεί η δίκη. 2. Ο παρεμβαίνων επιχειρεί όλες τις διαδικαστικές πράξεις που προβλέπει ο νόμος εφόσον δεν αντιτίθενται στο συμφέρον και τις πράξεις του διαδίκου υπέρ του οποίου παρεμβαίνει, έχει δε δικαίωμα να ασκήσει όλα τα ένδικα μέσα. 3. Παρέμβαση μπορεί να ασκηθεί το πρώτο και στην κατ’ έφεση δίκη.». Εξ άλλου, κατά το άρθρο 53 παρ. 1 του π.δ. 18/1989 για το Συμβούλιο της Επικρατείας, «δικαίωμα να ασκήσει αίτηση αναιρέσεως έχει κάθε διάδικος που μετέσχε στην ουσιαστική δίκη, κατά την οποία έχει εκδοθεί η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, και έχει ηττηθεί εν όλω ή εν μέρει.». Κατά την έννοια των ως άνω διατάξεων, τρίτος ο οποίος έχει μετάσχει σε ουσιαστική δίκη ως προσθέτως παρεμβάς υπέρ ορισμένου (κυρίου) διαδίκου, ή, περαιτέρω, ως εκκαλών ή ως καθ’ ου στον αντίστοιχο δεύτερο βαθμό, συνιστά, κατά το άρθρο 53 παρ. 1 του π.δ. 18/1989, διάδικο που, εφ’ όσον ηττηθεί, δικαιούται να ασκήσει αίτηση αναιρέσεως κατά της οικείας δικαστικής αποφάσεως.

6. Επειδή, εν προκειμένω, όπως προκύπτει από την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, ως καθ’ ου η έφεση του Δημοσίου παρέστη στο διοικητικό εφετείο, εκτός του κυρίως ως άνω διαδίκου ….. ………….. , και το παρεμβάν πρωτοδίκως υπέρ αυτού και ήδη αναιρεσείον σωματείο. Το δευτεροβάθμιο δικαστήριο δέχθηκε την εν λόγω συμμετοχή του αναιρεσείοντος στη δίκη, περαιτέρω δε, μετά την αποδοχή της εφέσεως του Δημοσίου, εκδίκασε την προσφυγή και την παρέμβαση, και τις απέρριψε. Με τα δεδομένα αυτά, και σύμφωνα με τα εκτεθέντα στην προηγούμενη σκέψη, το αιτούν σωματείο, ως ηττηθείς διάδικος στη δίκη επί της οποίας εκδόθηκε η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, νομιμοποιείται στην άσκηση της κρινόμενης αίτησης.

7. Επειδή, κατά της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως έχει ασκηθεί αίτηση αναιρέσεως και από τον κύριο ως άνω διάδικο στην κατ’ έφεση δίκη, ……….. ……. . Οπως έχει δε κριθεί (ΣτΕ, Ολομ., 1685/2013), η αίτηση εκείνη θέτει, κατά το άρθρο 53 παρ. 3 του π.δ. 18/1989 [35 παρ. 1 ν. 3772/2009], «σπουδαίο νομικό ζήτημα», που δικαιολογεί, κατ’ εξαίρεση την άσκησή της, παρότι το χρηματικό της αντικείμενο υπολείπεται του νομίμου κατωτάτου ορίου. Παραδεκτή, ως εκ τούτου, από την άποψη αυτή, είναι και η κρινόμενη αίτηση, με την οποία προβάλλεται ομοίως η συνδρομή της εν λόγω προϋποθέσεως.

8. Επειδή, η κρινόμενη αίτηση ασκείται και κατά τα λοιπά παραδεκτώς.

9. Επειδή, στη δίκη επί της προσφυγής του ως άνω ……………… κατά του εκκαθαριστικού σημειώματος με το οποίο επιβλήθηκε εις βάρος του η έκτακτη εισφορά κατά τις διατάξεις του άρθρου 18 του ν. 3758/2009, παρενέβη προσθέτως υπέρ του προσφεύγοντος το αναιρεσείον σωματείο, προβάλλοντας ότι οι εν λόγω διατάξεις είναι αντισυνταγματικές, και επικαλούμενο για τη νομιμοποίησή του, αφ’ ενός μεν ότι στους καταστατικούς σκοπούς του ανήκει «η προάσπιση των συνταγματικά κατοχυρωμένων δικαιωμάτων των φορολογουμένων πολιτών έναντι της φορολογικής αρχής και η προστασία των εν γένει οικονομικών τους συμφερόντων με κάθε νόμιμο μέσο και ιδιαίτερα με την άσκηση παρεμβάσεων υπέρ αυτών κατά τη διοικητική διαδικασία και ενώπιον των διοικητικών δικαστηρίων […]», αφ’ ετέρου δε την ιδιότητα του υπέρ ου η παρέμβαση ως μέλους του. Με την πρωτόδικη απόφαση η παρέμβαση του αναιρεσείοντος, λόγω των καταστατικών ως άνω σκοπών του, κρίθηκε παραδεκτή, περαιτέρω δε έγινε και επί της ουσίας δεκτή, όπως και η προσφυγή, καθώς κρίθηκαν βάσιμοι οι λόγοι περί αντισυνταγματικότητας. Με την αναιρεσιβαλλομένη, εξ άλλου, έγινε, κατά τα προεκτεθέντα, και πάλι δεκτή η συμμετοχή τού αιτούντος στη δίκη και, μετά την εξαφάνιση της πρωτόδικης απόφασης, απορρίφθηκε η παρέμβασή του, όπως και η προσφυγή, επί της ουσίας.

10. Επειδή, υπό τα ως άνω δεδομένα, το ζήτημα του κατά πόσον το αναιρεσείον σωματείο ενομιμοποιείτο να παρέμβει ενώπιον του διοικητικού πρωτοδικείου κατά το άρθρο 113 παρ. 1 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας, αναγόμενο στις προϋποθέσεις παραδεκτού της παρεμβάσεως που ήταν ερευνητέες από το πρωτοβάθμιο δικαστήριο αρχικά, και, ακολούθως, από το διοικητικό εφετείο μετά την αποδοχή της εφέσεως του Δημοσίου, δεν μπορεί να ελεγχθεί αυτεπαγγέλτως από τον αναιρετικό δικαστή. Συνεπώς, κατά την παρούσα δίκη πρέπει να θεωρηθεί ως δεδομένη η νομιμοποίηση του εν λόγω σωματείου ως παρεμβαίνοντος στα δικαστήρια της ουσίας, όπως κρίθηκε από τα δικαστήρια αυτά. Μειοψήφησαν ο προεδρεύων Αντιπρόεδρος Φ. Αρναούτογλου και οι Σύμβουλοι Μ.-Ε. Κωνσταντινίδου, Π. Ευστρατίου, Μ. Γκορτζολίδου, Ι. Γράβαρης, Γ. Τσιμέκας, Κ. Πισπιρίγκος και Δ. Μακρής, οι οποίοι διατύπωσαν την ακόλουθη γνώμη: Το πιο πάνω ζήτημα, καθώς αφορά την ιδιότητα του διαδίκου σε διοικητική δίκη, αποτελεί ζήτημα δημοσίας τάξεως και, ως εκ τούτου, ερευνάται αυτεπαγγέλτως σε κάθε στάση της δίκης, και κατ’ αναίρεση. Περαιτέρω, κατά την έννοια του ανωτέρω άρθρου 113 παρ. 1 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας, νομιμοποιείται να παρέμβει προσθέτως σε εκκρεμή ουσιαστική δίκη για να υποστηρίξει ορισμένο διάδικο, εκείνος για τον οποίο η έκβαση της δίκης υπέρ του διαδίκου αυτού συνεπάγεται άμεσα ευνοϊκές έννομες συνέπειες σε συγκεκριμένα του δικαιώματα ή υποχρεώσεις. Επί φορολογικής, μάλιστα, δίκης, που αφορά απόρρητα προσωπικά δεδομένα του πολίτη, η άσκηση πρόσθετης παρέμβασης υπέρ του προσφεύγοντος προϋποθέτει, πάντως, ότι ο παρεμβαίνων σχετίζεται ο ίδιος κατά το νόμο με την επίδικη φορολογική υποχρέωση. Συνεπώς, δεν αρκεί, προκειμένου περί νομικού προσώπου, μόνο το, ως εκ των καταστατικών σκοπών του, ενδιαφέρον του για την υπόθεση ή το συμφέρον των μελών του. (Βλ. και τα αναφερόμενα στην αιτιολογική έκθεση του Κ.Δ.Δ. για την εν λόγω διάταξη, ότι ελήφθη υπ’ όψη το άρθρο 30 του Κώδικα Φορολογικής Δικονομίας, κατά το οποίο δικαίωμα παρεμβάσεως σε φορολογική δίκη είχε μόνον ο τρίτος κατά του οποίου μπορούσε, σύμφωνα με το νόμο, να αξιωθεί η εκπλήρωση της συγκεκριμένης φορολογικής υποχρέωσης, καθώς και, επί πτωχεύσεως, ο πτωχός σε προσφυγή του συνδίκου.). Εν όψει των ανωτέρω, κατά τη μειοψηφήσασα αυτή γνώμη, η παρέμβαση του αιτούντος σωματείου, ανεξάρτητα από τις αιτιολογίες της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, ήταν εν πάση περιπτώσει απορριπτέα, διότι, μόνα τα στοιχεία επί των οποίων, κατά τα εκτεθέντα στην προηγούμενη σκέψη, θεμελίωσε την άσκησή της το αναιρεσείον, δεν αρκούσαν για τη νομιμοποίησή του. Κατόπιν αυτού, οι λόγοι της κρινόμενης αίτησης με τους οποίους πλήσσονται οι αιτιολογίες της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, θα έπρεπε, κατά τη γνώμη αυτή, ν’ απορριφθούν ως αλυσιτελείς, καθώς και η αίτηση στο σύνολό της.

11. Επειδή, στο άρθρο 78 του Συντάγματος ορίζεται, στην παράγραφο 1 ότι «κανένας φόρος δεν επιβάλλεται ούτε εισπράττεται χωρίς τυπικό νόμο που καθορίζει το υποκείμενο της φορολογίας και το εισόδημα, το είδος της περιουσίας, τις δαπάνες και τις συναλλαγές ή τις κατηγορίες τους, στις οποίες αναφέρεται ο φόρος» και στην παράγραφο 2 ότι «φόρος ή άλλο οποιοδήποτε οικονομικό βάρος δεν μπορεί να επιβληθεί με νόμο αναδρομικής ισχύος που εκτείνεται πέρα από το οικονομικό έτος το προηγούμενο εκείνου κατά το οποίο επιβλήθηκε.».

12. Επειδή, στο ανωτέρω άρθρο 18 του ν. 3758/2009 («Εταιρείες Ενημέρωσης οφειλετών για ληξιπρόθεσμες απαιτήσεις και άλλες διατάξεις», Α΄ 68/5.5.2009), υπό τον τίτλο «Εκτακτη Οικονομική Εισφορά», ορίζονται τα εξής: 1.α. Επιβάλλεται έκτακτη εφάπαξ εισφορά στο εισόδημα των φυσικών προσώπων που φορολογούνται κατά τις διατάξεις των παραγράφων 1 και 2 του άρθρου 2 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ν. 2238/1994), καθώς και στο εισόδημα σχολάζουσας κληρονομιάς. Επίσης στο εισόδημα των φυσικών προσώπων τα οποία φορολογούνται με βάση τις διατάξεις του άρθρου 5 του Ζ΄ Ψηφίσματος του έτους 1975 (ΦΕΚ 23 Α΄). β. Για την επιβολή της εισφοράς λαμβάνεται υπόψη το συνολικό καθαρό εισόδημα, πραγματικό ή τεκμαρτό, φορολογούμενο ή απαλλασσόμενο του φυσικού προσώπου ή της σχολάζουσας κληρονομιάς των δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος του οικονομικού έτους 2008 εφόσον αυτό είναι εξήντα χιλιάδες ευρώ (60.000 €) και άνω. γ. Για την εξεύρεση του συνολικού εισοδήματος δεν προσμετρούνται τα εισοδήματα της παραγράφου 1 του άρθρου 14 και της περίπτωσης γ΄ της παραγράφου 4 του άρθρου 45 του Κ.Φ.Ε. 2. Η έκτακτη εφάπαξ εισφορά καθορίζεται στο ποσό των χιλίων ευρώ (1.000 €) για ετήσιο συνολικό ατομικό εισόδημα από εξήντα χιλιάδες ένα ευρώ (60.001 €) έως ογδόντα χιλιάδες ευρώ (80.000 €), στο ποσό των δύο χιλιάδων ευρώ (2.000 €) για εισόδημα από ογδόντα χιλιάδες ένα ευρώ (80.001 €) έως εκατό χιλιάδες ευρώ (100.000 €), στο ποσό των τριών χιλιάδων ευρώ (3.000 €) για εισόδημα από εκατό χιλιάδες ένα ευρώ (100.001 €) έως εκατόν πενήντα χιλιάδες ευρώ (150.000 €), στο ποσό των πέντε χιλιάδων ευρώ (5.000 €) για εισόδημα από εκατόν πενήντα χιλιάδες ένα ευρώ (150.001 €) έως τριακόσιες χιλιάδες ευρώ (300.000 €), στο ποσό των δέκα χιλιάδων ευρώ (10.000 €) για εισόδημα από τριακόσιες χιλιάδες ένα ευρώ (300.001 €) έως πεντακόσιες χιλιάδες ευρώ (500.000 €), στο ποσό των δεκαπέντε χιλιάδων ευρώ (15.000 €) για εισόδημα από πεντακόσιες χιλιάδες ένα ευρώ (500.001 €) έως εφτακόσιες χιλιάδες ευρώ (700.000 €), στο ποσό των είκοσι χιλιάδων ευρώ (20.000 €) για εισόδημα από εφτακόσιες χιλιάδες ένα (700.001 €) έως εννιακόσιες χιλιάδες ευρώ (900.000 €) και στο ποσό των είκοσι πέντε χιλιάδων ευρώ (25.000 €) για εισόδημα άνω των εννιακοσίων χιλιάδων ένα ευρώ (900.001 €). 3.α. Η εισφορά του παρόντος βεβαιώνεται οίκοθεν από τον προϊστάμενο της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας που είναι αρμόδιος για τη φορολογία του φυσικού προσώπου ή της σχολάζουσας κληρονομιάς με βάση τους τίτλους βεβαίωσης που αναφέρονται στην παράγραφο 1 του άρθρου 74 του Κ.Φ.Ε. β. Για τον υπολογισμό της εισφοράς εκδίδεται εκκαθαριστικό σημείωμα, αντίγραφο του οποίου αποστέλλεται στον υπόχρεο. γ. Η προθεσμία άσκησης της προσφυγής ή υποβολής αίτησης για διοικητική επίλυση της διαφοράς, καθώς και η άσκηση της προσφυγής ενώπιον του αρμόδιου διοικητικού πρωτοδικείου, δεν αναστέλλει τη βεβαίωση και την είσπραξη της οφειλής που βεβαιώνεται κατά τις διατάξεις της παραγράφου 1. δ. Οι διατάξεις των άρθρων 66, 67, 68, 69, 70, 71, 74, 75, 84 και 85 του Κ.Φ.Ε., καθώς και του ν. 2717/1999 (ΦΕΚ 97 Α`), όπως ισχύουν, εφαρμόζονται αναλόγως και για την επιβολή αυτής της εισφοράς, επιφυλασσομένων όσων ορίζονται στις προηγούμενες παραγράφους. Η εισφορά που προκύπτει μετά από έλεγχο που διενεργείται από τον προϊστάμενο της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας μπορεί να επιβάλλεται και με το οικείο φύλλο ελέγχου της φορολογίας εισοδήματος. 4.α. Η εισφορά που επιβάλλεται με αυτόν το νόμο καταβάλλεται σε τρεις (3) ίσες διμηνιαίες δόσεις […] β. Υπόχρεος σε καταβολή της εισφοράς είναι το φυσικό πρόσωπο στο όνομα του οποίου βεβαιώνεται αυτή. [.…]».

13. Επειδή, η κατά τις ανωτέρω διατάξεις του ν. 3758/2009 έκτακτη οικονομική εισφορά, επιβλήθηκε, όπως αναφέρεται στη σχετική αιτιολογική έκθεση, ως αναγκαίο μέτρο για την αντιμετώπιση των συνεπειών τής οικονομικής κρίσης, έτσι ώστε «να συνεισφέρουν περισσότερο τα υψηλότερα εισοδήματα» το δε ύψος της καθορίζεται, κατά τα προεκτεθέντα, στον ίδιο το νόμο, σε συγκεκριμένα ποσά που βαίνουν αυξανόμενα σε αντιστοιχία με κλιμάκια -υψηλών πράγματι (άνω των 60.000 ευρώ)- καθαρών εισοδημάτων, όπως αυτά έχουν προκύψει για το οικονομικό έτος 2008 από τους οικείους τίτλους και ανεξάρτητα εάν είναι ή όχι φορολογητέα κατά τη νομοθεσία περί φορολογίας τού εισοδήματος. Υπό τα δεδομένα αυτά, όπως παγίως έχει κριθεί σε ανάλογες περιπτώσεις επιβολής εκτάκτων εισφορών (ΣτΕ 1317, 1318/1979, Ολομ., 3098, 3653/1981, 3202/1982, 116, 2209, 3515/1983, 357/1984, επταμ., 3639/1984, 797, 2729/1986), η εν λόγω εισφορά δεν έχει ως αντικείμενο τα πιο πάνω εισοδήματα του οικονομικού έτους 2008, ώστε να τίθεται ζήτημα αναδρομικής φορολόγησής τους κατά την έννοια του άρθρου 78 του Συντάγματος. Απλώς, τα εισοδήματα αυτά, εν όψει και του ότι, όταν ανέκυψε η έκτακτη, λόγω της κρίσεως, δημοσιονομική ανάγκη και επιβλήθηκε η επίμαχη εισφορά με τον δημοσιευθέντα στο ΦΕΚ Α΄ 68/5.5.2009 ως άνω νόμο, δεν είχε καν ολοκληρωθεί η υποβολή των σχετικών δηλώσεων, θεωρήθηκαν – ευλόγως – από το νομοθέτη ως τα πλέον πρόσφατα ασφαλή στοιχεία διαγνώσεως της αυξημένης οικονομικής δυνάμεως στην οποία απέβλεψε, απετέλεσαν δηλαδή το κριτήριο και, συνακόλουθα, τη βάση επιβολής της έκτακτης εισφοράς, έτσι ώστε και το ποσό που θα συγκεντρωνόταν να μπορεί να προϋπολογισθεί, και να επιβαρυνθούν με την εισφορά οι κατά τεκμήριο πλουσιότεροι πολίτες. Υπό τα δεδομένα δε αυτά, το εν λόγω κριτήριο δεν παρίσταται απρόσφορο ούτε αντίθετο με την αρχή της φοροδοτικής ικανότητας και δεν αντίκειται, συνεπώς, στο Σύνταγμα. (Βλ. την ως άνω απορριπτική τής αιτήσεως αναιρέσεως του κυρίως διαδίκου ΣτΕ, Ολομ., 1685/2013).

14. Επειδή, στο άρθρο 79 (παρ. 1-4) του Συντάγματος ρυθμίζονται τα της ψηφίσεως του ετήσιου, «για το επόμενο έτος», κρατικού προϋπολογισμού, και ορίζεται, μεταξύ άλλων, ότι πρέπει να αναγράφονται σ’ αυτόν όλα τα έσοδα και τα έξοδα του κράτους και ότι αν για οποιονδήποτε λόγο είναι ανέφικτη η διοίκηση των εσόδων και εξόδων βάσει του προϋπολογισμού, αυτή ενεργείται με βάση ειδικό κάθε φορά νόμο. Από τις διατάξεις αυτές, οι οποίες αποσκοπούν στην καλή δημοσιονομική διαχείριση (ΣτΕ, Ολ. 3668/2006 κ.ά.), δεν εμποδίζεται ο κοινός νομοθέτης, όταν παρίσταται ανάγκη, να επιβάλλει κατά τη διάρκεια του έτους και νέα (μη προϋπολογισθέντα) δημόσια βάρη, στο μέτρο που αυτό επιτρέπεται από την προμνημονευθείσα συνταγματική διάταξη της παραγράφου 2 του άρθρου 78. Συνεπώς, οι ως άνω διατάξεις περί επιβολής της επίδικης έκτακτης εισφοράς δεν είναι αντισυνταγματικές εκ μόνου του ότι δεν υπήρχε, κατά την ψήφιση του νόμου, σχετική εγγραφή στον οικείο τακτικό προϋπολογισμό. (Βλ. την ως άνω επί της αιτήσεως του κυρίως διαδίκου ΣτΕ, Ολομ., 1685/2013).

15. Επειδή, κατά το άρθρο 4 παρ. 5 του Συντάγματος, «οι Ελληνες πολίτες συνεισφέρουν χωρίς διακρίσεις στα δημόσια βάρη, ανάλογα με τις δυνάμεις τους.». Από τη διάταξη αυτή, με την οποία θεσπίζεται η αρχή της φορολογικής ισότητας και της καθολικότητας του φόρου, δεν αποκλείεται η διαφορετική φορολογική μεταχείριση κατηγοριών φορολογουμένων, εφ’ όσον η μεταχείριση αυτή δεν είναι αυθαίρετη αλλά στηρίζεται σε γενικά και αντικειμενικά κριτήρια ανταποκρινόμενα στις ιδιαίτερες συνθήκες κάθε κατηγορίας, ενόψει και των εκάστοτε κοινωνικοοικονομικών συνθηκών. Παρέχεται δε ευρεία σχετική ευχέρεια στον κοινό νομοθέτη να διαμορφώνει το κατάλληλο, κατά την εκτίμησή του, φορολογικό σύστημα. (ΣτΕ 4354/1985, 1135/1991, επταμ., 3423/1991, 444/1995, επταμ., 2974/2001, επταμ., 3485/2007 κ.ά.).

16. Επειδή, η επίδικη έκτακτη εισφορά επεβλήθη, κατά τ’ ανωτέρω (σκέψη 12) με το ν. 3758/2009 (Α΄ 68/5.5.2009), σε υψηλά ετήσια εισοδήματα (60.000 ευρώ και άνω) φυσικών προσώπων και σχολαζουσών κληρονομιών, όχι δε και σε εισοδήματα νομικών προσώπων. Και τα τελευταία όμως αυτά, στο πλαίσιο της ίδιας οικονομικής συγκυρίας, υπήχθησαν σε αντίστοιχες έκτακτες εισφορές, αφ’ ενός μεν με το άρθρο 2 του ν. 3808/2009 («Εκτακτη οικονομική ενίσχυση κοινωνικής αλληλεγγύης, έκτακτη εισφορά κοινωνικής ευθύνης των μεγάλων επιχειρήσεων και της μεγάλης ακίνητης περιουσίας και άλλες διατάξεις», Α΄ 227/10.12.2009), αφ’ ετέρου δε με το άρθρο πέμπτο («έκτακτη εισφορά στα κέρδη των νομικών προσώπων») του ν. 3845/2010 («Μέτρα για την εφαρμογή του μηχανισμού στήριξης της ελληνικής οικονομίας από τα κράτη – μέλη της Ζώνης του ευρώ και το Διεθνές Νομισματικό Ταμείο», Α΄ 65/6.5.2010). Υπό τα δεδομένα αυτά, η μη υπαγωγή στην επίδικη εισφορά των εισοδημάτων των νομικών προσώπων δεν υπερβαίνει, πάντως, τα όρια της κατά την προηγούμενη σκέψη ευχέρειας του νομοθέτη να καθορίζει με γενικά και αντικειμενικά κριτήρια τον ενδεδειγμένο εκάστοτε τρόπο και χρόνο φορολόγησης διαφόρων κατηγοριών φορολογουμένων, και δεν παραβιάζει, ως εκ τούτου, το άρθρο 4 παρ. 5 του Συντάγματος. Συνεπώς, τα περί του αντιθέτου προβαλλόμενα με την κρινόμενη αίτηση, ανεξάρτητα από τη λυσιτέλειά τους για το επιβαρυνθέν με την εισφορά ως άνω φυσικό πρόσωπο, είναι εν πάση περιπτώσει απορριπτέα ως αβάσιμα. (Βλ. την ως άνω επί της αιτήσεως του κυρίως διαδίκου ΣτΕ, Ολομ., 1685/2013).

17. Επειδή, στο πλαίσιο της ως άνω, κατ’ άρθρ. 4 παρ. 5 του Συντάγματος, ευρείας ευχέρειας του νομοθέτη να θεσπίζει φορολογικές ρυθμίσεις σε συνάρτηση με τη φοροδοτική ικανότητα των φορολογουμένων, είναι, κατ’ αρχήν, συνταγματικώς ανεκτό το προβλεπόμενο στην ανωτέρω διάταξη του άρθρου 18 παρ. 2 του ν. 3758/2009 σύστημα καθορισμού του ύψους της επίδικης έκτακτης εισφοράς ανά κλιμάκιο εισοδήματος, με το ποσό της εισφοράς να αυξάνει κατά τη μετάβαση από χαμηλότερο σε υψηλότερο κλιμάκιο. Με την κρινόμενη αίτηση προβάλλεται ότι η εφαρμογή της εν λόγω διάταξης στα όρια των προβλεπόμενων κλιμακίων έχει ως αποτέλεσμα να καταλείπεται μετά τη φορολογία μεγαλύτερου εισοδήματος, διαθέσιμο ποσόν μικρότερο του καταλειπομένου μετά τη φορολόγηση μικρότερου εισοδήματος και ότι, ως εκ τούτου, επέρχεται «ανισότητα της δημοσιονομικής θυσίας». Ο λόγος όμως αυτός είναι, πάντως, απορριπτέος, καθώς δεν προβάλλεται από το αναιρεσείον ότι η φορολόγηση εν προκειμένω του ένδικου εισοδήματος συνιστά τέτοια περίπτωση. (Βλ. την ως άνω επί της αιτήσεως του κυρίως διαδίκου ΣτΕ, Ολομ., 1685/2013).

18. Επειδή, όπως προελέχθη, (σκέψη 12), σύμφωνα με το άρθρο 18 παρ. 1 περ. β και γ του ν. 3758/2009, αντικείμενο της επίδικης εισφοράς αποτελεί το «συνολικό καθαρό εισόδημα» των δηλώσεων οικονομικού έτους 2008, «φορολογούμενο ή απαλλασσόμενο», εξαιρέσει των εισοδημάτων της παραγράφου 1 του άρθρου 14 και της περίπτωσης γ της παραγράφου 4 του άρθρου 45 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος. (Πρόκειται, αντιστοίχως, για την αυτοτελή φορολόγηση αποζημιώσεων στο πλαίσιο μισθωτών υπηρεσιών και την απαλλαγή ορισμένων εφάπαξ ασφαλιστικών παροχών). Οπως συνάγεται από τις διατάξεις αυτές, στην επίδικη εισφορά, πλην των συγκεκριμένων ως άνω εξαιρέσεων, υπόκειται κάθε έσοδο που εμπίπτει, κατ’ αρχήν, στο πεδίο εφαρμογής του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, άρα και οι «αυτοτελώς φορολογούμενες ειδικές περιπτώσεις» των άρθρων 11 κ.επ. αυτού. Το ότι δε, τα υποκείμενα στην εισφορά ως άνω αυτοτελώς φορολογούμενα έσοδα δηλώνονταν, όπως ισχυρίζεται το αναιρεσείον, προαιρετικώς στις αντίστοιχες δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος, δεν άγει, από πλευράς επιβολής της επίδικης εισφοράς, σε άνιση ευνοϊκή μεταχείριση όσων δεν προέβησαν σε σχετική δήλωση, αφού και στους τελευταίους, πάντως, «βεβαιώνεται οίκοθεν» η εισφορά κατόπιν ελέγχου (παρ. 3 περ. α, β και δ ανωτ. άρθρου 18 ν. 3758). Συνεπώς, και ο περί του αντιθέτου λόγος αναιρέσεως είναι απορριπτέος. (Βλ. την ως άνω επί της αιτήσεως του κυρίως διαδίκου ΣτΕ, Ολομ., 1685/2013).

19. Επειδή, κατά την έννοια των διατάξεων του άρθρου 20 παρ. 2 του Συντάγματος και 6 του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας (ν. 2690/1999), δεν επιβάλλεται η κατά τις διατάξεις αυτές προηγούμενη ακρόαση του ενδιαφερομένου, όταν το σε βάρος του διοικητικό μέτρο δεν συνδέεται κατά νόμον με υποκειμενική του συμπεριφορά αλλά λαμβάνεται βάσει αντικειμενικών δεδομένων. (Παγία η νομολογία, βλ., μεταξύ άλλων, 1505/2010, 4254/2009, 2968/2007). Τέτοια είναι, κατ’ αρχήν, και η περίπτωση της επίδικης εισφοράς, η οποία, κατά τα προεκτεθέντα, επιβάλλεται βάσει των δεδομένων των οικείων δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος. Ορθώς, επομένως, κρίθηκε από το διοικητικό εφετείο ότι δεν απαιτείτο να κληθεί σε ακρόαση ο επιβαρυνθείς με την εισφορά πριν από την έκδοση του επίδικου εκκαθαριστικού σημειώματος, ο δε περί του αντιθέτου ήδη προβαλλόμενος λόγος αναιρέσεως είναι αβάσιμος και απορριπτέος. Τα δε προβαλλόμενα ειδικότερα περί του ότι η προηγούμενη ακρόαση επιβαλλόταν εν προκειμένω, αφ’ ενός μεν ως εκ της «προαιρετικής» (βλ. και προηγ. σκέψη) δηλώσεως των υποκειμένων στην εισφορά αυτοτελώς φορολογουμένων εισοδημάτων, αφ’ ετέρου δε λόγω του ότι ορισμένα από τα εισοδήματα αυτά απαλλάσσονταν από την εισφορά, είναι επίσης απορριπτέα εν όψει των εκτεθέντων στην προηγούμενη σκέψη ως προς την «προαιρετικότητα» της δηλώσεως, και δεδομένου ότι το αναιρεσείον δεν ισχυρίζεται, πάντως, ότι η επίδικη εισφορά επεβλήθη σε τέτοια ως άνω απαλλασσόμενα εισοδήματα. (Βλ. την ως άνω ΣτΕ, Ολομ., 1685/2013, με την οποίαν απερρίφθη σχετικός λόγος αναιρέσεως του κυρίως διαδίκου.). Κατά τη γνώμη, εξ άλλου, του Αντιπροέδρου Φ. Αρναούτογλου, των Συμβούλων Μ. Βηλαρά, Π. Ευστρατίου, Α. Ντέμσια, Μ. Σταματελάτου και Β. Αναγνωστοπούλου – Σαρρή, και των Παρέδρων Β. Κίντζιου και Χρ. Μπολόφη, ο λόγος αυτός είναι απορριπτέος προεχόντως ως απαράδεκτος, δεδομένου ότι, ως εκ της φύσεώς του, μόνον ο ίδιος ο φορολογούμενος θα μπορούσε να τον επικαλεστεί.

20. Επειδή, κατόπιν αυτών, η περί της συνταγματικότητας των επίμαχων διατάξεων κρίση της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, ανεξαρτήτως της ειδικότερης αιτιολόγησής της, δεν ελέγχεται εσφαλμένη, τα δε περί του αντιθέτου προβαλλόμενα με την κρινόμενη αίτηση είναι αβάσιμα και απορριπτέα. Δεδομένου δε ότι δεν προβάλλεται άλλος λόγος αναιρέσεως, η αίτηση πρέπει να απορριφθεί στο σύνολό της. Αν και κατά τη γνώμη του προεδρεύοντος Αντιπροέδρου Φ. Αρναούτογλου, η δίκη θα έπρεπε να κηρυχτεί κατηργημένη κατ’ ανάλογη εφαρμογή του άρθρου 32 παρ. 2 του π.δ. 18/1989. Και τούτο, γιατί μετά την ΣτΕ Ολομ. 1685/2013, με την οποία απορρίφθηκε η αίτηση αναιρέσεως του φορολογούμενου και, συνεπώς, οριστικοποιήθηκε αμετάκλητα η απόρριψη της προσφυγής του, εξέλιπε το αντικείμενο της παρούσης δίκης επί αιτήσεως αναιρέσεως του προσθέτως παρεμβάντος.

 Διά ταύτα

 Απορρίπτει την αίτηση.

 Διατάσσει την κατάπτωση του παραβόλου.

Επιβάλλει στο αναιρεσείον τη δικαστική δαπάνη του Δημοσίου, η οποία ανέρχεται σε εννιακόσια είκοσι (920) ευρώ.

 Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 14 Δεκεμβρίου 2012 και στις 17 Σεπτεμβρίου 2013

 Ο Προεδρεύων Αντιπρόεδρος                                     Η Γραμματέας

 Φ. Αρναούτογλου                                                    Μ. Παπασαράντη

 και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 4ης Οκτωβρίου 2013.

 Ο Πρόεδρος                                                              Η Γραμματέας

 Σωτ. Αλ. Ρίζος                                                        Μ. Παπασαράντη

---

ΣτΕ 1316/2012

 

Φορολογία εισοδήματος.

Προσφυγή κατά του φύλλου ελέγχου φορολογίας εισοδήματος ημεδαπής ανωνύμου εταιρείας που διαπιστώνει αποκρυβέντα κέρδη της, μπορεί να ασκήσει, ως έχων έννομο συμφέρον, και ο διευθύνων ή εντεταλμένος σύμβουλός της, ο οποίος ευθύνεται αλληλεγγύως με αυτήν για την καταβολή του φόρου.

Νομίμως κρίθηκε ότι ο αναιρεσίβλητος έχει άμεσο έννομο συμφέρον για την άσκηση της προσφυγής.

Απορρίπτεται η αναίρεση (επικυρώνει την υπ΄ αριθμ. 1947/2006 ΔΕφΑθ).

Όμοια με την υπ΄ αριθμ. 1317/2012  ΣτΕ.

ΛΟΓΙΣΤΗΣ 2013/957, ΔΕΕ 2013/993

Αριθμός 1316/2012

ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ

ΤΜΗΜΑ Β΄

 

 Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 14 Μαρτίου 2012 με την εξής σύνθεση: Φ. Αρναούτογλου, Αντιπρόεδρος, Πρόεδρος του Β΄ Τμήματος, Α.- Γ. Βώρος, Ε. Νίκα, Γ. Τσιμέκας, Εμμ. Κουσιουρής, Σύμβουλοι, Α. Σδράκα, Ο.- Μ. Βασιλάκη, Πάρεδροι. Γραμματέας ο Ι. Μητροτάσιος, Γραμματέας του Β΄ Τμήματος.

 Για να δικάσει την από 21 Μαΐου 2007 αίτηση:

του Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ. ΦΑΕΕ Αθηνών, ο οποίος παρέστη με τον Παναγιώτη Πανάγο, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους,

κατά του ……….-…………., κατοίκου …..Αττικής (οδός ….. ………..ρ……), ο οποίος παρέστη με το δικηγόρο ……., που τον διόρισε με πληρεξούσιο.

Με την αίτηση αυτή ο αναιρεσείων Προϊστάμενος επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ’ αριθμ. 1947/2006 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών.

Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως της Εισηγήτριας, Παρέδρου Α. Σδράκα.

Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε τον αντιπρόσωπο του αναιρεσείοντος Προϊσταμένου, ο οποίος ανέπτυξε και προφορικά τους προβαλλόμενους λόγους αναιρέσεως και ζήτησε να γίνει δεκτή η αίτηση και τον πληρεξούσιο του αναιρεσιβλήτου, ο οποίος ζήτησε την απόρριψή της.

Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου και αφού μελέτησε τα σχετικά έγγραφα

Σ κ έ φ θ η κ ε  κ α τ ά  τ ο  Ν ό μ ο

1. Επειδή, για την άσκηση της υπό κρίση αιτήσεως δεν απαιτείται, κατά νόμο, η καταβολή παραβόλου.

2. Επειδή, με την υπό κρίση αίτηση ζητείται παραδεκτώς η αναίρεση της υπ’ αριθμ. 1947/2006 αποφάσεως του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, με την οποία έγινε δεκτή έφεση του αναιρεσιβλήτου κατά της υπ’ αριθμ. 9036/2004 αποφάσεως του Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών. Με την τελευταία αυτή απόφαση είχε απορριφθεί προσφυγή του αναιρεσιβλήτου κατά του υπ’ αριθμ. 1730/19.12.2000 φύλλου ελέγχου φορολογίας εισοδήματος οικονομικού έτους 1990 του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΦΑΕΕ Αθηνών, με την οποία είχε επιβληθεί εις βάρος της ανώνυμης εταιρείας «……………» διαφορά κυρίου φόρου 43.999.650 δρχ. καθώς και πρόσθετος φόρος και χαρτόσημο σε ποσοστό 100% λόγω ανακρίβειας.

3. Επειδή, σε αντίθεση με τον Κ.Φ.Δ. (π.δ. 331/1985), ο οποίος στο άρθρο 74 όριζε ότι: «Δικαίωμα προσφυγής έχει εκείνος που βαρύνεται άμεσα από την πράξη, καθώς και εκείνος στον οποίο παρέχεται ειδικά το δικαίωμα αυτό από τον ουσιαστικό νόμο», στο άρθρο 64 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας (Κ.Δ.Δ. ν. 2717/1999 ΦΕΚ Α 97), ο οποίος, ως εκ του χρόνου εκδικάσεως της ασκηθείσης προσφυγής είναι εφαρμοστέος στην ένδικη υπόθεση, ορίζονται τα εξής: «1. Προσφυγή μπορεί να ασκήσει εκείνος : α) ο οποίος έχει άμεσο, προσωπικό και ενεστώς έννομο συμφέρον, ή στον οποίο αναγνωρίζεται τέτοιο δικαίωμα από ειδική διάταξη νόμου. 2…». Εξ άλλου, στο άρθρο 11 του ν. 542/1977 (41 Α΄) ορίζονται τα εξής: «1… 2. Η περίπτωσις α΄ του άρθρου 4 του Ν.Δ. 3843/1958, αντικαθίσταται ως ακολούθως: «Αντικείμενον του φόρου του παρόντος Ν. Δ/τος είναι: α/ Επί ημεδαπών ανωνύμων εταιρειών, το προκύπτον καθαρόν εισόδημα ή κέρδος εν τη ημεδαπή ή εν τη αλλοδαπή, πλην του τμήματος αυτού το οποίον είτε διανέμεται εις τους μετόχους, είτε παρέχεται υπό μορφήν ποσοστών και αμοιβών εις τα μέλη του Διοικητικού Συμβουλίου ή καταβάλλεται υπό μορφήν εκτός μισθού αμοιβών και ποσοστών εις τους διευθυντάς και διαχειριστάς αυτών. Τα αποκρυβέντα κέρδη δι` αναλήψεως ή μη περιουσιακών στοιχείων φορολογούνται επ` ονόματι της ανωνύμου εταιρείας. Διά τον αναλογούντα φόρον επί των αποκρυβέντων κερδών ευθύνονται αλληλεγγύως μετά της ανωνύμου Εταιρείας και οι έχοντες την ιδιότητα του διευθύνοντος ή εντεταλμένου συμβούλου αυτής κατά την αντίστοιχον διαχειριστικήν περίοδον ισχύοντος και κατ` αυτών του εις βάρος της ανωνύμου εταιρείας εκδοθέντος τίτλου βεβαιώσεως». Κατά την έννοια των διατάξεων αυτών, προσφυγή κατά του φύλλου ελέγχου φορολογίας εισοδήματος ημεδαπής ανωνύμου εταιρείας που διαπιστώνει αποκρυβέντα κέρδη της, μπορεί να ασκήσει, ως έχων άμεσο, προσωπικό και ενεστώς έννομο συμφέρον, και ο διευθύνων ή εντεταλμένος σύμβουλός της, ο οποίος, κατά νόμο, ευθύνεται αλληλεγγύως με αυτήν για την καταβολή του αναλογούντος φόρου, όταν, μάλιστα, μνημονεύεται και στο οικείο φύλλο ελέγχου.

4. Επειδή, όπως προκύπτει από την αναιρεσιβαλλομένη απόφαση, η ανώνυμος εταιρεία «………….» συνεστήθη το έτος 1985, με έδρα στην οδό ………. ….., πλατεία…………… και έξ υποκαταστήματα στην περιοχή ……….-…………. Κατά την κρινόμενη χρήση τηρούσε βιβλία και στοιχεία Γ’ κατηγορίας του ΚΒΣ, τα δε οικονομικά αποτελέσματα προσδιορίσθηκαν από την φορολογική αρχή εξωλογιστικά, γιατί δεν προσκομίσθηκαν για έλεγχο τα τηρηθέντα βιβλία και στοιχεία. Ειδικότερα, για τον εξωλογιστικό προσδιορισμό ελήφθησαν υπόψη τα δεδομένα της δηλώσεως της ΑΕ (ζημία 31.108.391 δρχ) καθώς και οι παραβάσεις των διατάξεων του ΚΒΣ που προέκυψαν από τον έλεγχο του Υποκαταστήματος ………….., βάσει του υπ’ αριθμ. 4852/9.2.1990 δελτίου πληροφοριών της Δ.Ο.Υ. ………….. Κατόπιν αυτού, προσδιορίσθηκαν τα μεν ακαθάριστα έσοδα σε 182.145.885 δρχ., τα δε καθαρά κέρδη σε 95.651.414 δρχ. Περαιτέρω, εκρίθη ως αλληλεγγύως υπεύθυνος για τον φόρο των αποκρυβέντων κερδών ο αναιρεσιβλητος, o οποίος, κατά τα αναφερόμενα στην αναιρεσιβαλλομένη απόφαση, μνημονευόταν στο φύλλο ελέγχου φόρου εισοδήματος, αφού κατά την ελεγχομένη περίοδο ήταν Πρόεδρος και Διευθύνων Σύμβουλος της εταιρείας. Με την προσβαλλομένη πράξη επιβλήθηκε σε βάρος της εταιρείας διαφορά κυρίου φόρου 43.999.650 δρχ. και πρόσθετος φόρος και χαρτόσημο σε ποσοστό 100% λόγω ανακριβείας, οικονομικού έτους 1990. Κατά της ως άνω πράξεως άσκησε προσφυγή ο αναιρεσίβλητος, ζητώντας την ακύρωσή της, υποστηρίζοντας ότι έχει έννομο συμφέρον για την προσβολή της. Με την πρωτόδικη απόφαση απερρίφθη η προσφυγή του αναιρεσιβλήτου, με την αιτιολογία ότι η προσβαλλόμενη πράξη είχε εκδοθεί εις βάρος της ανώνυμης εταιρείας και η κοινοποίησή της στον αναιρεσίβλητο, υπό την ιδιότητά του ως προέδρου, διευθύνοντος συμβούλου και νομίμου εκπροσώπου της εταιρείας κατά την κρίσιμη διαχειριστική περίοδο, δεν δημιουργεί γι’ αυτόν συγκεκριμένες έννομες συνέπειες, δηλ. δεν του προκαλεί άμεση βλάβη και για τον λόγο αυτό στερείται αμέσου εννόμου συμφέροντος και δεν νομιμοποιείται ενεργητικώς στην άσκηση της κρινόμενης προσφυγής. Με την αναιρεσιβαλλομένη απόφαση κρίθηκε ότι η ως άνω κρίση του πρωτοδικείου δεν ήταν ορθή, διότι ο αναιρεσίβλητος, ως ευθυνόμενος για τον φόρο επί των αποκρυβέντων κερδών αλληλεγγύως μετά της ανωνύμου εταιρείας και περιλαμβανόμενος στο κοινό φύλλο ελέγχου φόρου εισοδήματος, κατ’ αρθ. 11 ν.542/1977 έχει άμεσο, προσωπικό και ενεστώς έννομο συμφέρον, δεδομένου ότι σε περίπτωση οριστικοποιήσεως της φορολογικής εγγραφής διατρέχει τον κίνδυνο της προσωποκρατήσεως, είτε της ποινικής διώξεως, είτε της κατασχέσεως της περιουσίας του, ενώ η περαιτέρω κρίση του πρωτόδικου δικαστηρίου ότι ο αναιρεσίβλητος δεν στερείται δικαστικής προστασίας, γιατί μπορεί να ασκήσει ανακοπή στην οποία μπορεί να προβάλει λόγους ουσίας, δεν είναι ορθή, γιατί σύμφωνα με την ως άνω διάταξη επί των διευθυνόντων ή εντεταλμένων συμβούλων ισχύει ο τίτλος βεβαιώσεως της ανωνύμου εταιρείας, την ουσία του οποίου δεν έχουν την δυνατότητα να αμφισβητήσουν αυτοί. Κατόπιν αυτού, το δευτεροβάθμιο δικαστήριο εξαφάνισε την πρωτόδικη απόφαση και προχώρησε στην έρευνα των λόγων της προσφυγής, κρίνοντας ως βάσιμο τον λόγο ότι εσφαλμένως καθορίσθηκαν τα αποκρυβέντα κέρδη στο ποσό των 69.672.451 δρχ., ενώ αυτά σύμφωνα με την έκθεση ελέγχου της φορολογικής αρχής ανέρχονται σε 15.000.000, κάνοντας εν μέρει δεκτή την προσφυγή.

5. Επειδή, με την υπό κρίση αίτηση προβάλλεται ως μοναδικός λόγος αναιρέσεως ότι μη νομίμως κρίθηκε ότι ο αναιρεσίβλητος έχει άμεσο έννομο συμφέρον για την άσκηση της προσφυγής, ενώ κατ΄αρθ. 11 ν. 542/1977 δεν δημιουργείται ιδία φορολογική υποχρέωση των προσώπων αυτών, αλλά απλή πρόσθετη ευθύνη προς καταβολή του οφειλομένου φόρου, η οποία δεν ανάγεται στο στάδιο της βεβαιώσεως, αλλά της εισπράξεως του φόρου. Ο μοναδικός, όμως, αυτός λόγος αναιρέσεως πρέπει να απορριφθεί ως αβάσιμος, κατά τα εκτεθέντα στην σκέψη 3.

6. Επειδή, συνεπώς η υπό κρίση αίτηση πρέπει να απορριφθεί.

ΔΙΑ ΤΑΥΤΑ

Απορρίπτει την κρινόμενη αίτηση.

Επιβάλλει στο Δημόσιο την δικαστική δαπάνη του αναιρεσιβλήτου, η οποία ανέρχεται σε τετρακόσια εξήντα (460) ευρώ.

Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 14 και 29 Μαρτίου 2012.

       Ο Πρόεδρος του Β΄ Τμήματος                            Ο Γραμματέας του Β΄ Τμήματος

               Φ. Αρναούτογλου                                                          Ι. Μητροτάσιος

 και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 4ης Απριλίου 2012.

---

 ΣτΕ  3503/1999 ΕΔΩ

---

4166/1999 ΣΤΕ

(ΔΔΙΚΗ 2001/1418)

Κώδικας Φορολογικής Δικονομίας. Ποιος νομιμοποιείται σε άσκηση προσφυγής. Δεν νομιμοποιείται να ασκήσει προσφυγή ο τρίτος, ο οποίος βαρύνεται από σύμβαση ή διαθήκη είτε ευθύνεται εις ολόκληρον για την πληρωμή της φορολογικής υποχρέωσης, εκτός αν νόμος του παρέχει τέτοιο δικαίωμα. Δεν είναι τρίτος ο κατά νόμον αλληλεγγύως υπόχρεος, όταν η πράξη έχει εκδοθεί εις βάρος του και κατονομάζεται σε αυτή ρητά. Παραδεκτά ασκήθηκε η ένδικη προσφυγή κατά της καταλογιστικής πράξης. Απορρίπτεται η αναίρεση.

Σ.τ.Ε. 4166/1999 Στ` Τμ.

Πρόεδρος: Π. Παραράς, Σύμβουλος.

Εισηγήτρια: Α. Συγγούνα, Σύμβουλος

2.Επειδή το άρθρο 74 § 1 του Κώδικα Φορολογικής Δικονομίας (π.δ. 331/1985, ΦΕΚ 116) ορίζει τα εξής: «Δικαίωμα προσφυγής έχει εκείνος που βαρύνεται ά μεσα από την πράξη, καθώς και εκείνος στον οποίο παρέχεται ειδικά το δικαίωμα αυτό από τον ουσιαστικό νόμο». Κατά την έννοια της διατάξεως αυτής, η οποία ορίζει περιοριστικώς τους δικαιουμένους σε άσκηση προσφυγής, ως αμέσως βαρυνόμενος από την πράξη και, ως εκ τούτου, δικαιούμενος σε προσφυγή κατ` αυτής, νοείται εκείνος μόνον σε βάρος του οποί ου εκδίδεται από την αρμόδια αρχή η πράξη αυτή, όχι δε και ο τρίτος, ο οποίος είτε βαρύνεται από σύμβαση ή από διάτα ξη τελευταίας βουλήσεως είτε ευθύνεται από το νόμο εις ολόκληρον για την πληρωμή της σχετικής φορολογικής υποχρε ώσεως, εκτός εάν από τον ουσιαστικό νόμο παρέχεται ειδικώς στον τελευταίο δικαίωμα προσφυγής. Δεν είναι, όμως, τρίτος κατά την έννοια της ίδιας διατάξεως ο κατά νόμον αλληλεγγύως υπόχρεως, όταν η πράξη έχει εκδοθεί σε βάρος του και κατονομάζεται ο ίδιος ρητώς σε αυτήν ως εις ολόκληρον υπόχρεως για την πληρω μή της φορολογικής υποχρεώσεως.

3.Επειδή, εν προκειμένω, όπως προ κύπτει από την προσβαλλόμενη απόφαση, το διοικητικό εφετείο δέχθηκε ότι ο Δ/ντής του Η` Τελωνείου Πειραιά με την υπ` αριθ. 2/8.1.1982 πράξη του καταλόγισε πολλαπλά τέλη δρχ. 16.539.544, διαφυγόντες δασμούς και λοιπούς φόρους δρχ. 4.134.886 και τέλη εκπρόθεσμης καταβολής δρχ. 3.101.165, σε βάρος του Μ.Κ. και του Ηλ.Α., εκτελωνιστού, ως υπαιτίων τέλεσης λαθρεμπορίας, η οποία, φέρεται ότι τελέστηκε με την κατάρτιση και χρησιμοποίηση του Α 095121/24.1. 1977 πλαστού πιστοποιητικού κυκλοφορίας Α.6.Ι., προκειμένου τα εμπορεύματα τα αναφερόμενα στην υπ` αριθ. 135/22.1. 1977 διασάφηση μεταφορτώσεως του Η` Τελωνείου Πειραιά, προέλευσης Χονγκ-Κονγκ και ευρισκόμενα κατά το δηλωτικό TRANSIT στον Πειραιά να εισαχθούν στη Δ. Γερμανία ως Ελληνικά και να τύχουν ανάλογης δασμολογικής μεταχείρισης από τις γερμανικές τελωνειακές αρχές, χωρίς, όμως, προηγουμένως να καταβληθούν οι ανάλογούντες εισαγωγικοί δασμοί και λοιποί φόροι στο Ελληνικό Δημόσιο. Με την ίδια ως άνω πράξη κηρύχτηκε αστικώς και αλληλεγγύως συνυπεύθυνη με τους ως άνω υπαιτίους η εταιρεία GLASER K.G C/O AERTEX Μ. Κ., φερόμενη ως εδρεύουσα στην οδό Παλλάδος 24-26 στο Μοναστηράκι της Αθήνας. Κατά της εν λόγω πράξης άσκησε την από 27.2.1982 προσφυγή η εταιρεία «GLAESER GMBH UND Co K.G.» εδρεύουσα στη Δ. Γερμανία, την οποία κατέθεσε, όπως προκύπτει από τη σχετική πράξη κατάθεσης, στο Η` Τελωνείο Πειραιά στις 3.3.1982 και την οποία υπογράφει ως πληρεξούσιος ο δικηγόρος A.M., εξουσιοδοτηθείς, προς τούτο με το υπ` αριθ. 16609/1987 πληρεξούσιο της Γενικής Προξένου της Ελλάδας στην Φραγκφούρτη, από τον φερόμενο ως αντιπρόσωπο της Μ.Φ. Το Πρωτόδικο Δικαστήριο, με την προσβαλλόμενη απόφαση του, απέρριψε την προσφυγή ως απαράδεκτη λόγω αναρμοδιότητας, κατά το μέρος που στρέφονταν κατά του κεφαλαίου των τελών εκπρόθεσμης καταβολής και ακολούθως, αφού δέχτηκε ότι η προσφεύγουσα εταιρεία νομιμοποιούνταν στην άσκηση της ένδικης προσφυγής, καθόσον ήταν η ίδια εταιρεία με την κηρυχθείσα με την πράξη ως αστικώς συνυπεύθυνη και τη φερόμενη στη διασάφηση ως αποστολέα και παράλήπτη των εμπορευμάτων, των οποίων η μεταφόρτωση μόνον έγινε «με τη φροντίδα» (C/0) της επιχείρησης AERTEX Μ.Κ., έκανε δεκτή την προσφυγή και ακύρωσε την καταλογιστική πράξη λόγω παραγραφής της τελωνειακής παράβασης της λαθρεμπορίας. Την ορθότητα της απόφασης αυτής αμφισβήτησε ο αναιρεσείων Δ/ντής, προβάλλοντας, ενώπιον του Εφετείου, μεταξύ άλλων, ότι η αναιρεσίβλητη δεν νομιμοποιούνταν σε άσκηση προσφυγής γιατί δεν ήταν η ίδια εταιρεία η αναφερόμενη στη διασάφηση ως αποστολέας των εμπορευμάτων και ακολούθως η με την πράξη κηρυχθείσα αστικώς συνυπεύθυνη. Σε εκτέλεση, εξάλλου, της 950/1991 προδικαστικής απόφασης του Εφετείου, που εκδόθηκε προς άρση της ως άνω αμφισβήτησης, προσκομίστηκαν αντίγραφο της διασάφησης μεταφορτώσεως μετά των συνοδευτικών της εγγράφων (ήτοι της από 18.1.77 αίτησης προς την Τράπεζα της Ελλάδας της ατομικής επιχείρησης AERTEX Μ.Κ. για προέγκριση της μεταφόρτωσης των ως άνω εμπορευμάτων και της από 22.1.1977 υπεύθυνης δήλωσης του Μ.Κ. εμφανιζόμενου ως αντιπροσώπου της εταιρείας GLASER K.G, η οποία στη διασάφηση αναφέρεται ως παράλήπτης των εμπορευμάτων των οποίων ως αποστολέας φέρεται η KLASER KG C/O ARTEX M.K.), ως και σε επίσημη μετάφραση κεκυρωμένο από το Υπουργείο Εξωτερικών αντίγραφο του εμπορικού μητρώου HP A 2442 από τα βιβλία εταιρειών του Πρωτοδικείου του BAD KREUZNACH της Δ. Γερμανίας, σύμφωνα με το οποίο η ετερόρρυθμη εταιρεία «GLAESER KG» μετονομάστηκε σε «GLAESER GMBH & CO KG» και νόμιμος εκπρόσωπος αυτής ήταν μέχρι το 1990 ο B.F., ο οποίος και έδωσε την εξουσιοδότηση στον υπογράφοντα την προσφυγή δικηγόρο. Με τα προεκτεθέντα δεδομένα, το δίκασαν Εφετείο, λαμβάνοντας υπόψη και εκτιμώντας τα προκύπτοντα από τα προσκομισθέντα ως άνω στοιχεία και συγκεκριμένα ότι η προσφεύγουσα και εφεσίβλητη εταιρεία με την επωνυμία «GLAESER GMBH & Co K.G» είναι η αυτή εταιρεία με την αναφερόμενη στη διασάφηση μεταφορτώσεως ως αποστολέα και παραλήπτη των ένδικων εμπορευμάτων («GLASER KG») των οποίων εμπορευμάτων η μεταφόρτωση απλώς έγινε με τη φροντίδα της ατομικής επιχείρησης AERTEX M.K. και συνεπώς είναι η ίδια εταιρεία που με την προσβαλλόμενη πράξη κηρύχτηκε ως αστικώς συνυπεύθυνη, λόγω των παραπάνω ιδιοτήτων της ως αποστολέα και παράλήπτη των εμπορευμάτων (άρθ. 99 § 2 και 108 του Τ.Κ.), έκρινε ότι νόμιμα και παραδεκτά, η αναιρεσίβλητη άσκησε προσφυγή ως βαρυνόμενη άμεσα με την ως άνω πράξη.

4. Επειδή με την κρινόμενη αίτηση προβάλλεται ότι με την καταλογιστική πράξη δεν κηρύχθηκε ως αλληλεγγύως υπεύθυνη η αναιρεσίβλητη εταιρία, όπως έκρινε το διοικητικό εφετείο, αλλά άλλη εταιρία, η «Glaeser K.G. c/o Aertex Μ.Κ.» και ότι, κατά συνέπεια, μη νομίμως έγινε δεκτό με την προσβάλλόμενη απόφαση ότι η αναιρεσίβλητη είχε δικαίωμα προσφυγής. Ο λόγος αυτός αναιρέσεως, κατά το μέρος που αμφισβητεί την εκτίμηση της καταλογιστικής πράξεως, στην οποία προέβη το εφετείο κατά τα ανωτέρω, σχετικά με την ταυτότητα του αλληλεγγύως βαρυνομένου προσώπου, πρέπει να απορριφθεί ως απαράδεκτος, γιατί πλήσσει την ανέλεγκτη κατ` αναίρεση εκτίμηση των πραγμάτων από το δικαστήριο της ουσίας. Περαιτέρω, εφόσον το δικαστήριο δέχθηκε ότι με την καταλογιστική πράξη κηρύχθηκε ως αλληλεγχύως υπόχρεη η αναιρεσίβλητη εταιρία, νομίμως, σύμφωνα με όσα αναφέρθηκαν σε προηγούμενη σκέψη, έκρινε ότι η αναιρεσίβλητη είχε δικαίωμα προσφυγής και τα περί του αντιθέτου προβάλλόμενα πρέπει να απορριφθούν ως αβάσιμα.

5. Επειδή, συνεπώς, η κρινόμενη αίτηση, με την οποία δεν προβάλλεται άλλος λόγος αναιρέσεως, πρέπει να απορριφθεί.