598/2013 ΔΠΡ ΚΕΡΚ

ΠΕΡΙΛΗΨΗ : 

Φορολογία εισοδήματος. Αίτηση ακύρωσης ή μεταρρύθμισης συμπληρωματικού φύλλου ελέγχου με το οποίο επιβλήθηκε συμπληρωματικός φόρος λόγω ανακριβούς δηλώσεως. Μπορεί να εκδοθεί συμπληρωματικό φύλλο ελέγχου ακόμα και αν έχει εκδοθεί οριστικό φύλλο ελέγχου. Προϋποθέσεις.

Εικονικά τιμολόγια. Η φορολογική αρχή βαρύνεται, με την απόδειξη της   εικονικότητας. Αρκεί να αποδείξει ότι ο εκδότης του τιμολογίου είναι πρόσωπο φορολογικώς ή συναλλακτικώς ανύπαρκτο.

Καλή πίστη λήπτη.

Για συγκεκριμένη χρήση εκδόθηκε συμπληρωματικό φύλλο ελέγχου και συμπληρωματικός φόρος επειδή η φορολογική αρχή κατέληξε ότι η προσφεύγουσα είχε λάβει δύο εικονικά τιμολόγια. Ο εκδώσας αυτά δεν βρέθηκε στην διεύθυνση που αναγραφόταν στα τιμολόγια και δεν είχε ποτέ θεωρήσει φορολογικά στοιχεία.

Λόγος ακυρώσεως ότι η προσβαλλομένη δεν φέρει επαρκή αιτιολογία. Ο λόγος αυτός κρίθηκε νόμω αβάσιμος, αφού και αν ακόμα η αιτιολογία της διοικητικής πράξης είναι ανεπαρκής, τα διοικητικά δικαστήρια ουσίας μπορούν να την ακυρώσουν για λόγους αναγόμενους στην επάρκεια της αιτιολογίας αλλά οφείλουν να ερευνήσουν τα ίδια τη συνδρομή των προϋποθέσεων επιβολής της κύρωσης. Σε κάθε περίπτωση ο λόγος κρίθηκε αβάσιμος.

Ο λόγος ακυρώσεως ότι εκδόθηκε κατά παράβαση ουσιώδους τύπου της διαδικασίας, αφού δεν κοινοποιήθηκε το προβλεπόμενο σημείωμα για τις διαπιστωθείσες κατά τον έλεγχο παραλείψεις και παρατυπίες, με αποτέλεσμα να στερηθεί το δικαίωμα αντίκρουσης. Ο λόγος αυτός κρίθηκε αβάσιμος γιατί δεν η επίδοση σημειώματος δεν αποτελεί προϋπόθεση της εγκυρότητας και νομιμότητας του ελέγχου των βιβλίων και των στοιχείων, που αποτελεί τη βάση προσδιορισμού του φόρου εισοδήματος και των τυχόν πρόσθετων φόρων. Σε κάθε περίπτωση από προηγούμενη δικαστική ενέργεια είναι γνωστό στο δικαστήριο ότι προσφεύγουσα κλήθηκε να υποβάλλει τις απόψεις της από την Δ.Ο.Υ. όμως δεν προσήλθε.

Λόγος ακυρώσεως ότι η προσβαλλόμενη πράξη  επιδόθηκε σε αυτή χωρίς να συνοδεύεται από τα αντίγραφα των φερόμενων ως εικονικών φορολογικών στοιχείων. Ο ισχυρισμός όμως αυτός είναι απορριπτέος ως αβάσιμος, αφού τυχόν ακυρότητα της επίδοσης δεν επάγεται καταρχήν ακυρότητα της καταλογιστικής πράξης.

Επίσης προβάλλεται ότι δεν επιδόθηκαν νομίμως αντίγραφα από τις κατασχέσεις των βιβλίων και στοιχείων της επιχείρησης. Ο λόγος αυτός είναι αόριστος γιατί δεν προβάλλονται συγκεκριμένες πλημμέλειες. Σε κάθε περίπτωση το δικαστήριο δεν διαπίστωσε πλημμέλειες κατά τον αυτεπάγγελτο έλεγχο.

Λόγος ακύρωσης ότι ο αντικειμενικός προσδιορισμός του προστίμου είναι αντίθετος στην αρχή της ισότητας και στην αρχή της αναλογικότητας. Δεν πρόκειται περί προστίμου αλλά περί συμπληρωματικού φόρου. Σε κάθε περίπτωση έχει κριθεί ότι δεν αντίκειται στην αρχή της αναλογικότητας.

Δεν αποδείχθηκε ότι ο εκδότης των τιμολογίων είναι φορολογικά υπαρκτό πρόσωπο παρά την αθώωση του διευθύνοντα συμβούλου της εταιρείας στην ποινική διαδικασία.

Απορρίπτει προσφυγή.

Αριθμός απόφασης:598/2013

                                                      ΤΟ  ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΟ ΠΡΩΤΟΔΙΚΕΙΟ ΚΕΡΚΥΡΑΣ

                                                                   ΤΜΗΜΑ 2ο ΜΟΝΟΜΕΛΕΣ

σ υ ν ε δ ρ ί α σ ε δημόσια στο ακροατήριό του στις 16 Οκτωβρίου 2013, με δικαστή τη Βασιλική Στάικου, Πρωτοδίκη Δ.Δ., και γραμματέα την Ανδρομάχη Πουλιάση, δικαστική υπάλληλο,

 γ ι α να δικάσει την προσφυγή με αριθμό καταχώρησης 295/31.12.2008,

 τ η ς ανώνυμης εταιρείας με την επωνυμία «……», όπως νόμιμα εκπροσωπείται, η οποία παραστάθηκε διά του πληρεξουσίου δικηγόρου της, …..,

 k α τ ά του Ελληνικού Δημοσίου, όπως εκπροσωπείται από τον Προϊστάμενο της Α’ Δ.Ο.Υ. Κέρκυρας, και παραστάθηκε διά του εξουσιοδοτημένου υπαλλήλου της Α’ Δ.Ο.Υ. Κέρκυρας, ……

 Κατά τη συζήτηση οι διάδικοι ανέπτυξαν τους ισχυρισμούς τους και ζήτησαν όσα αναφέρονται στα πρακτικά.

                                                                      Το Δικαστήριο

                                                           Αφού μελέτησε τη δικογραφία

                                                                Σκέφθηκε κατά το Νόμο

1. Επειδή, με την κρινόμενη προσφυγή, για την άσκηση της οποίας έχει καταβληθεί το νόμιμο παράβολο (βλ. τα 3981668 και 820513/23.10.2008 ειδικά έντυπα γραμμάτια παραβόλου, Σειράς Α’ καθώς και το 28276/21.10.2013 διπλότυπο είσπραξης τύπου Α’ της Δ.Ο.Υ. Κέρκυρας, συνολικού ποσού 100 ευρώ), ζητείται, παραδεκτώς, η ακύρωση ή μεταρρύθμιση του 67/15.07.2008 συμπληρωματικού φύλλου ελέγχου φορολογίας εισοδήματος του Προϊσταμένου της Β’ Δ.Ο.Υ. Κέρκυρας (και ήδη Α’ Δ.Ο.Υ. Κέρκυρας), με την οποία προσδιορίστηκε σε βάρος της προσφεύγουσας διαφορά φόρου εισοδήματος οικονομικού έτους 2001 (χρήση 2000), ποσού των 420.003 δρχ (ή 1.232,58 ευρώ) σε σχέση με την αρχικώς υποβληθείσα δήλωση και επιβλήθηκε πρόσθετος φόρος λόγω υποβολής ανακριβούς δήλωσης ύψους 1.083.600 δρχ (ή 3.180,04 ευρώ), συνολικά δε φόρος 1.503.600 δρχ (ή 4.412,62 ευρώ), κατόπιν της από 15.07.2008 έκθεσης ελέγχου του ελεγκτή της παραπάνω Δ.Ο.Υ., …. .

2. Επειδή, ο ν. 2238/1994 «Κύρωση του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος» (ΦΕΚ Α΄ 151) ορίζει στην παρ. 2 του άρθρου 68 ότι: «Φύλλο ελέγχου και αν ακόμη έγινε οριστικό, δεν αποκλείει την έκδοση και κοινοποίηση συμπληρωματικού φύλλου ελέγχου, αν: α) από συμπληρωματικά στοιχεία, που περιήλθαν με οποιοδήποτε τρόπο σε γνώση του Προϊσταμένου της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας, εξακριβώνεται ότι το εισόδημα του φορολογουμένου υπερβαίνει αυτό που έχει περιληφθεί στο προηγούμενο φύλλο ελέγχου ή β) η δήλωση που υποβλήθηκε ή τα έντυπα ή οι καταστάσεις που τη συνοδεύουν αποδεικνύονται ανακριβή. Στις πιο πάνω περιπτώσεις το νέο φύλλο ελέγχου εκδίδεται για το άθροισμα του εισοδήματος που προκύπτει από το προηγούμενο φύλλο ελέγχου, καθώς και αυτού που εξακριβώθηκε με βάση τα πιο πάνω στοιχεία» και στο άρθρο 113 ότι: «Οι διατάξεις των άρθρων 65 – 72 … εφαρμόζονται αναλόγως και στη φορολογία εισοδήματος των νομικών προσώπων τα οποία αναφέρονται στο άρθρο 101». Κατά την έννοια των διατάξεων αυτών, πράξη επιβολής φόρου εισοδήματος, ακόμη και αν κατέστη οριστική (π.χ. λόγω περαίωσης), δεν αποκλείει την έκδοση και κοινοποίηση συμπληρωματικής πράξης, αν από συμπληρωματικά στοιχεία, τα οποία περιήλθαν εκ των υστέρων στον Προϊστάμενο της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας και τα οποία ο τελευταίος δεν είχε υπ’ όψιν του κατά την έκδοση της αρχικής πράξεως, εξακριβώνεται ότι το εισόδημα του υπόχρεου είναι ανώτερο από αυτό που περιλήφθηκε στην αρχική πράξη. Τέτοια συμπληρωματικά στοιχεία μπορεί να είναι, μεταξύ άλλων, επίσημα ή ανεπίσημα βιβλία ή στοιχεία που τηρούν τρίτες επιχειρήσεις ή και άλλα έγγραφα από τα οποία αποδεικνύεται, κατά την κρίση της φορολογικής αρχής ή των διοικητικών δικαστηρίων, η εικονικότητα των τιμολογίων που εξέδιδε ή λάμβανε και καταχώρηζε ο φορολογούμενος και ως εκ τούτου η απόκρυψη απ’ αυτόν εισοδήματος (πρβλ. ΣτΕ 3705/2011, 495/2009, 3293/2008, 572-574/2007, 877/2002, 1426/2000). Εξάλλου, ο ν. 2523/1997 (ΦΕΚ Α’ 179) ορίζει στο άρθρο 1, όπως ίσχυε κατά τον κρίσιμο χρόνο, ήτοι πριν την τροποποίησή του από την παρ. 1 του άρθρου 24 του ν. 3296/2004 (ΦΕΚ Α’ 253), ότι: «1. Αν ο κατά τη φορολογική νομοθεσία υπόχρεος να υποβάλει δήλωση και ανεξάρτητα από την πρόθεσή του να αποφύγει ή όχι την πληρωμή φόρου: α) … β) υποβάλει ανακριβή δήλωση, υπόκειται σε πρόσθετο φόρο που ορίζεται σε ποσοστό τρία τοις εκατό (3%) επί του φόρου την πληρωμή του οποίου θα απέφευγε λόγω της ανακρίβειας, για κάθε μήνα καθυστέρησης …2. … 3. … 4. Ανακριβής δήλωση θεωρείται η δήλωση στην οποία μεταξύ του φόρου που προκύπτει με βάση τα όσα δηλώθηκαν με αυτή και του φόρου που καταλογίζεται υφίσταται διαφορά, ανεξάρτητα από την αιτία στην οποία οφείλεται αυτή. …», στο άρθρο 2 ότι: «1. Τα ποσοστά πρόσθετων φόρων, που ορίζονται στο προηγούμενο άρθρο υπολογίζονται κατ` αρχήν μέχρι την έκδοση της οικείας καταλογιστικής πράξης του φόρου … 4. Τα ποσοστά πρόσθετων φόρων σε καμιά περίπτωση δεν μπορούν να υπερβούν: α) … και β) το τριακόσια τοις εκατό (300%) για την υποβολή ανακριβούς δήλωσης ή μη υποβολή δήλωσης, του φόρου την πληρωμή του οποίου θα απέφευγε ο υπόχρεος ..» και στο άρθρο 19 ότι: «1. … 4. Εικονικό είναι το στοιχείο που εκδίδεται για συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολό της ή για μέρος αυτής ή για συναλλαγή που πραγματοποιήθηκε από πρόσωπα διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο στοιχείο ή το ένα από αυτά είναι άγνωστο φορολογικώς πρόσωπο, με την έννοια ότι δεν έχει δηλώσει την έναρξη του επιτηδεύματός του ούτε έχει θεωρήσει στοιχεία στην κατά τόπο αρμόδια, σύμφωνα με την αναγραφόμενη στο στοιχείο διεύθυνση, δημόσια οικονομική υπηρεσία. Εικονικό είναι επίσης το στοιχείο που φέρεται ότι εκδόθηκε ή έχει ληφθεί από εικονική εταιρία, κοινοπραξία, κοινωνία ή άλλη οποιασδήποτε μορφής επιχείρηση ή…, οπότε στην τελευταία αυτή περίπτωση η σχετική διοικητική κύρωση επιβάλλεται, καθώς και η ποινική δίωξη ασκείται κατά του πραγματικού υπευθύνου που υποκρύπτεται. …». Κατά την έννοια της τελευταίας αυτής διάταξης, όταν αποδίδεται σε ορισμένο επιτηδευματία η παράβαση της λήψεως τιμολογίου εικονικού, υπό την έννοια είτε ότι δεν έχει πραγματοποιηθεί η συναλλαγή στην οποία αυτό αναφέρεται είτε ότι έχει μεν πραγματοποιηθεί η συναλλαγή, όχι όμως, όπως εμφανίζεται, με τον φερόμενο ως εκδότη του τιμολογίου, η φορολογική αρχή βαρύνεται, κατ’ αρχήν, με την απόδειξη της εν λόγω εικονικότητας. Προς τούτο αρκεί, καταρχήν, να αποδείξει είτε ότι ο εκδότης του τιμολογίου είναι πρόσωπο φορολογικώς ανύπαρκτο, δηλαδή, πρόσωπο που δεν είχε δηλώσει την έναρξη του επιτηδεύματός του, ούτε είχε θεωρήσει στοιχεία στην αρμόδια φορολογική αρχή (οπότε ο λήπτης βαρύνεται πλέον να αποδείξει την αλήθεια της συναλλαγής και την καλή του πίστη κατά το χρόνο της, ότι δηλαδή είχε ελέγξει τα στοιχεία του αντισυμβαλλόμενού του – εκδότη των φορολογικών στοιχείων), είτε ότι ο εκδότης του τιμολογίου είναι πρόσωπο φορολογικώς μεν υπαρκτό, αλλά συναλλακτικώς ανύπαρκτο ή ότι, ενόψει των επιχειρηματικών του δυνατοτήτων, όπως προκύπτουν από τη συνολική εκτίμηση της συναλλακτικής του συμπεριφοράς και της φύσεως και του κύκλου εργασιών του, δεν είναι δυνατόν να ήταν σε θέση να εκπληρώσει την επίμαχη παροχή (οπότε, και πάλι, ο λήπτης του φορολογικού στοιχείου βαρύνεται να αποδείξει την αλήθεια της συναλλαγής, δηλαδή ότι αυτή πραγματοποιήθηκε μεταξύ αυτού και του φερόμενου ως εκδότου, έτσι όπως περιγράφεται στο τιμολόγιο) (ΣτΕ 4037 – 4039/2011 7μ., 1498/2011, 3528, 1184/2010, 2079/2009, 629/2008, 1653, 552, 547, 347/2006, 1219, 511/2005). Εξάλλου, σε  περίπτωση λήψης και καταχώρησης στα βιβλία εικονικού τιμολογίου, θα πρέπει να ερευνάται από το δικαστήριο και ο ισχυρισμός του λήπτη ότι διατελούσε σε καλή πίστη καθώς είχε λάβει χώρα η εμπορική πράξη για την οποία είχε εκδοθεί το στοιχείο και ότι είχε πληρώσει και καταχωρίσει την αξία του τιμολογίου (ΣτΕ 3528/2010, 1184/2010, 1264/2003). Περαιτέρω, το δικαστήριο της ουσίας, ενώπιον του οποίου αμφισβητείται ο χαρακτηρισμός του τιμολογίου, ως εικονικού, υποχρεούται, κατά τις διατάξεις περί αποδείξεως (άρθρα 144 επ. του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας), να εκφέρει την κρίση του σχηματίζοντας πλήρη και βέβαιη δικανική πεποίθηση χρησιμοποιώντας όλα τα επιτρεπόμενα αποδεικτικά μέσα, μεταξύ των οποίων και τα δικαστικά τεκμήρια, περί της συνδρομής των κρίσιμων πραγματικών περιστατικών, αφού προηγουμένως εκτιμήσει συνολικά τα υφιστάμενα στο φάκελο της υπόθεσης στοιχεία και όχι μεμονωμένα το καθένα από αυτά. (ΣτΕ 505/2012, 2984/2011, 1773/2010, 2091, 1732/2009, 1644/2007, πρβλ. ΣτΕ 883/2002, 2317/2001).

3. Επειδή, στην προκείμενη περίπτωση, από τα στοιχεία του φακέλου της δικογραφίας, μεταξύ των οποίων και η από 15.07.2008 έκθεση τακτικού ελέγχου φορολογίας εισοδήματος του ελεγκτή της Β’ Δ.Ο.Υ. Κέρκυρας, ………., προκύπτουν τα ακόλουθα: Ύστερα από την 79/02.08.2007 εντολή ελέγχου του Προϊστάμενου της Β’ Δ.Ο.Υ. Κέρκυρας για τη διενέργεια τακτικού φορολογικού ελέγχου φορολογίας εισοδήματος και λοιπών φορολογιών, διενεργήθηκε έλεγχος στην προσφεύγουσα εταιρεία, η οποία τηρεί βιβλία και στοιχεία Γ’ κατηγορίας του Κ.Β.Σ. και έχει ως αντικείμενο εργασιών την εκμετάλλευση ξενοδοχειακής μονάδας, με έδρα τα ………….. Κέρκυρας. Ειδικότερα, ο παραπάνω έλεγχος διενεργήθηκε βάσει των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 68 του ν. 2238/1994, της παρ. 1 του άρθρου 36 του π.δ. 186/1992 (Κ.Β.Σ.) και της παρ. 3 του άρθρου 49 του ν. 2859/2000, κατόπιν της από 11.10.2007 έγγραφης πρόσκλησης της Β’ Δ.Ο.Υ. Κέρκυρας προς τον εκπρόσωπο της προσφεύγουσας για την προσκόμιση των σχετικών βιβλίων και στοιχείων προς έλεγχο, για τις διαχειριστικές χρήσεις 2000, 2002, 2003 και 2004, οι οποίες είχαν ήδη περαιωθεί, διότι προέκυψαν νέα στοιχεία. Από τον παραπάνω έλεγχο και όσον αφορά συγκεκριμένα την ένδικη χρήση 2000, διαπιστώθηκε ότι η προσφεύγουσα ζήτησε, έλαβε και καταχώρησε στα βιβλία που τηρούσε δύο (2) δελτία αποστολής – τιμολόγια πώλησης, τα οποία κρίθηκαν εικονικά, διότι φέρεται να εκδόθηκαν από φορολογικά ανύπαρκτο πρόσωπο. Ειδικότερα, από τον παραπάνω έλεγχο προέκυψε ότι, κατά την ένδικη χρήση, η προσφεύγουσα ζήτησε, έλαβε και καταχώρησε στα βιβλία της τα 129/22.09.2000 και 130/22.09.2000 δελτία αποστολής – τιμολόγια πώλησης, συνολικής καθαρής αξίας 1.850.000 δρχ (ή 5.429,20 ευρώ), πλέον συνολικού Φ.Π.Α. 333.000 δρχ (ή 977,26 ευρώ), δηλαδή συνολικής αξίας: 2.183.000 δρχ (ή 6.406,46 ευρώ), τα οποία κρίθηκαν εικονικά ως προς το πρόσωπο του εκδότη, ….., καθόσον: α) στις 13.02.2006, η επιχείρηση του …. του …, με το διακριτικό τίτλο «…», αναζητήθηκε από τον ελεγκτή της Β’ Δ.Ο.Υ. Κέρκυρας, …., τόσο στη διεύθυνση Β’ πάροδος … αριθμός … όσο και στη Διεύθυνση Εμπορικό …., η οποία αναγραφόταν στα φορολογικά στοιχεία που εξέδωσε και τα οποία περιήλθαν στη διάθεση του ελέγχου και δεν βρέθηκε σε καμία από αυτές, β) ο …….. δεν θεώρησε ποτέ βιβλία και στοιχεία με το σύστημα TAXIS, δεν βρέθηκε χειρόγραφη καρτέλα θεώρησης στα αρχεία της Β’ Δ.Ο.Υ. Κέρκυρας ενώ ουδέποτε υπέβαλε δηλώσεις φόρου εισοδήματος και Φ.Π.Α., γ) ο … ….. φέρεται να εξέδωσε φορολογικά στοιχεία προς εξήντα μία (61) επιχειρήσεις, χωρίς όμως καμία επιχείρηση να φαίνεται ως προμηθευτής της επιχείρησης αυτού, δ) από τα 467 τιμολόγια – δελτία αποστολής που είχε εκδώσει ο …., κατασχέθηκαν συνολικά τα 269, τα οποία εμφανώς δεν είχαν διατρηθεί από τη μηχανή του τμήματος Κ.Β.Σ. της καθής. Μετά από τις διαπιστώσεις αυτές, τα αρμόδια ελεγκτικά όργανα κατέληξαν στο συμπέρασμα ότι τα παραπάνω δύο (2) δελτία αποστολής – τιμολόγια πώλησης, που ζήτησε, έλαβε, αποδέχθηκε και καταχώρησε στα βιβλία της η προσφεύγουσα εταιρία με εκδότρια την επιχείρηση «…» του …., στη χρήση 2000 είναι εικονικά, ως προς το πρόσωπο του εκδότη, εκδοθέντα για συναλλαγές που πραγματοποιήθηκαν μεν και δικαιολογούνται ως προς το είδος και την αξία τους από τη δραστηριότητα της προσφεύγουσας, αλλά πραγματοποιήθηκαν από πρόσωπο διαφορετικό από αυτό που αναγράφεται στα φορολογικά στοιχεία, έκρινε ωστόσο τα βιβλία και στοιχεία της προσφεύγουσας ειλικρινή, καθόσον οι διαπιστωθείσες παραβάσεις ήταν μικρής έκτασης και δεν κατέστησαν ανέφικτο το λογιστικό προσδιορισμό των αποτελεσμάτων της παραπάνω χρήσης. Έτσι, τα ελεγκτικά όργανα προσέθεσαν στα καθαρά κέρδη του προηγούμενου ελέγχου για το οικονομικό έτος 2001 (χρήση 2000) τις λογιστικές διαφορές που προέκυψαν από τον παρόντα έλεγχο, τις οποίες προσδιόρισε στο ποσό των 1.050.000 δρχ. Ενόψει των διαπιστώσεων αυτών, ο Προϊστάμενος της διάδικης Δ.Ο.Υ. εξέδωσε σε βάρος της προσφεύγουσας το προσβαλλόμενο 67/15.07.2008 συμπληρωματικό φύλλο ελέγχου φορολογίας εισοδήματος οικονομικού έτους 2001, με το οποίο προσδιόρισε τη διαφορά φόρου εισοδήματος στο ποσό των 420.003 δρχ (ή 1.232,58 ευρώ) και επέβαλε πρόσθετο φόρο λόγω υποβολής ανακριβούς δηλώσεως ίσο με το ποσοστό 3% επί της παραπάνω διαφοράς φόρου για κάθε μήνα καθυστέρησης (86 μήνες Χ 3% ανά μήνα Χ 420.003 δρχ), δηλαδή ποσό 1.083.600 δρχ (ή 3.180,04 ευρώ).

4. Επειδή, ήδη με την κρινόμενη προσφυγή, όπως αυτή αναπτύσσεται με το από 21.10.2013 παραδεκτώς κατατεθέν υπόμνημά της, η προσφεύγουσα ζητά την ακύρωση του προσβαλλόμενου συμπληρωματικού φύλλου ελέγχου φορολογίας εισοδήματος, προβάλλοντας, καταρχάς, ότι αυτή δεν φέρει πλήρη και νόμιμη αιτιολογία, αφού δεν αναφέρει ούτε στο σώμα του ούτε στη σχετική έκθεση ελέγχου τα συγκεκριμένα στοιχεία που κρίθηκαν εικονικά, τα πραγματικά περιστατικά που προσδίδουν στα φορολογικά στοιχεία εικονικότητα, την περιγραφή της παράβασης και τον τρόπο καθορισμού του προστίμου. Ο ισχυρισμός αυτός είναι απορριπτέος προεχόντως ως νόμω αβάσιμος, αφού και αν ακόμα η αιτιολογία της διοικητικής πράξης είναι ανεπαρκής, τα διοικητικά δικαστήρια, ως δικαστήρια ουσίας δεν δύνανται να ακυρώσουν αυτή για λόγους αναγόμενους στην επάρκεια της αιτιολογίας αλλά οφείλουν να ερευνήσουν τα ίδια τη συνδρομή των προϋποθέσεων επιβολής της επίμαχης κύρωσης (πρβλ. ΣτΕ 190/2005). Ανεξάρτητα όμως από αυτά, ο ισχυρισμός αυτός είναι και ουσία αβάσιμος, αφού στην προσβαλλόμενη πράξη και στην έκθεση ελέγχου επί της οποίας αυτή βασίζεται, αναφέρονται όλα τα απαραίτητα για τον επίδικο καταλογισμό στοιχεία και δη οι εφαρμοστέες διατάξεις, ο αριθμός και η καθαρή αξία των επίδικων φορολογικών στοιχείων καθώς και ο τρόπος υπολογισμού του συμπληρωματικού και πρόσθετου φόρου (πρβλ. ΣτΕ 2096/2002).

5. Επειδή, περαιτέρω, με την κρινόμενη προσφυγή προβάλλεται ότι η προσβαλλόμενη πράξη είναι ακυρωτέα, διότι εκδόθηκε κατά παράβαση ουσιώδους τύπου της διαδικασίας, αφού δεν κοινοποιήθηκε στην προσφεύγουσα το προβλεπόμενο σημείωμα για τις διαπιστωθείσες κατά τον έλεγχο παραλείψεις και παρατυπίες, με αποτέλεσμα να στερηθεί το δικαίωμα αντίκρουσης. Ο ισχυρισμός όμως αυτός είναι απορριπτέος ως αβάσιμος, διότι ναι μεν, όπως επισημαίνει η προσφεύγουσα, η επίδοση του σημειώματος μαζί με κλήση προς παροχή διευκρινίσεων προς τον ελεγχόμενο επιτηδευματία συνιστά, υπό το νομοθετικό καθεστώς του π.δ. 186/1992, ουσιώδη τύπο της διαδικασίας έκδοσης της πράξης επιβολής προστίμου Κ.Β.Σ., επαγόμενο, σε περίπτωση μη τήρησης, ακυρότητα της σχετικής πράξης (βλ. ΣτΕ 2370/2007 Ολομ.), πλην όμως δεν προβλέπεται στους ν. 2238/1994 και 2523/1997, και επομένως, δεν αποτελεί προϋπόθεση της εγκυρότητας και νομιμότητας του ελέγχου των βιβλίων και των στοιχείων του, που αποτελεί τη βάση προσδιορισμού του φόρου εισοδήματος και των τυχόν πρόσθετων φόρων. Εξάλλου, όπως προκύπτει από την από 15.07.2008 έκθεση τακτικού ελέγχου φορολογίας εισοδήματος καθώς και την από 26.05.2008 έκθεση ελέγχου Κ.Β.Σ. του εφοριακού υπαλλήλου …………………., η οποία είναι γνωστή στο Δικαστήριο από προηγούμενη ενέργειά του, με την από 21.04.2008 πρόσκληση της Β’ Δ.Ο.Υ. Κέρκυρας, η οποία επιδόθηκε νομίμως στην προσφεύγουσα την 05.05.2008 (βλ. το σχετικό αποδεικτικό επίδοσης), η προσφεύγουσα εκλήθη στην ως άνω Δ.Ο.Υ. προκειμένου να παράσχει διευκρινήσεις και εξηγήσεις και να καταθέσει συμπληρωματικά στοιχεία, ωστόσο πριν την έκδοση του προσβαλλόμενου συμπληρωματικού φύλλου ελέγχου του Προϊσταμένου της ίδιας Δ.Ο.Υ., δεν προσήλθε στο κατάστημα της εν λόγω Δ.Ο.Υ. να προβάλει τις αντιρρήσεις της. Ενόψει αυτών δεν παραβιάσθηκε το δικαίωμα προηγούμενης ακρόασης της προσφεύγουσας πριν την επιβολή της ένδικης πράξης, εφόσον αυτή εκλήθη στην ως άνω Δ.Ο.Υ. και της παρεσχέθη η δυνατότητα να εκφράσει τις απόψεις της επί της υπόθεσης (πρβλ ΣτΕ 68/2011 7μ., 4744 – 4747/2012, 1197/2010).

6. Επειδή, η προσφεύγουσα προβάλλει επιπλέον, ότι η προσβαλλόμενη πράξη δεν είναι νόμιμη διότι επιδόθηκε σε αυτή χωρίς να συνοδεύεται από τα αντίγραφα των φερόμενων ως εικονικών φορολογικών στοιχείων. Ο ισχυρισμός όμως αυτός είναι απορριπτέος ως αβάσιμος, προεχόντως διότι τυχόν ακυρότητα της επίδοσης δεν επάγεται καταρχήν ακυρότητα της καταλογιστικής πράξης, ανεξάρτητα από τις τυχόν άλλες συνέπειες που μπορεί να συνεπάγεται (π.χ. κίνηση της προθεσμίας προσβολής της με το προβλεπόμενο ένδικο βοήθημα, πρβλ. ΣτΕ 2662/2004). Εξάλλου, η προσφεύγουσα προβάλλει ότι δεν έγιναν και δεν επιδόθηκαν νομίμως, συνοδευόμενες από αντίγραφα των κατασχεθέντων στοιχείων, οι κατασχέσεις των βιβλίων και στοιχείων της επιχείρησης. Ο ισχυρισμός όμως αυτός είναι απορριπτέος ως αόριστος, αφού δεν εξειδικεύει ποιες ειδικότερες πλημμέλειες έλαβαν χώρα κατά τη διαδικασία της κατάσχεσης των ένδικων φορολογικών στοιχείων και κατά την επίδοση της σχετικής έκθεσης, ούτε πάντως, από τα στοιχεία του φακέλου, διαπιστώνονται πλημμέλειες τις οποίες το Δικαστήριο μπορεί να εξετάσει αυτεπαγγέλτως.

7. Επειδή, με την προσφυγή προβάλλεται ότι ο θεσπιζόμενος με τις διατάξεις των άρθρων 5 και 6 του ν. 2523/1997 αντικειμενικός τρόπος προσδιορισμού του επιβλητέου σε περίπτωση λήψης εικονικών φορολογικών στοιχείων, προστίμου, αντίκειται αφενός, στο άρθρο 4 παρ. 5 του Συντάγματος και αφετέρου, στην κατοχυρωμένη από το Σύνταγμα (άρθρο 25 παρ. 10) και το Ενωσιακό Δίκαιο αρχή της αναλογικότητας, διότι επιβάλλει υπέρμετρα πρόστιμα τόσο σε σχέση με το μέγεθος και το ύψος της παράβασης όσο και με τις δυνατότητες των φορολογουμένων. Ο ισχυρισμός όμως αυτός είναι απορριπτέος ως ερειδόμενος επί εσφαλμένης προϋπόθεσης, εφόσον αφενός οι παραπάνω διατάξεις δεν αποτελούν νόμιμο έρεισμα της προσβαλλόμενης απόφασης, η οποία εκδόθηκε δυνάμει της παρ. 2 του άρθρου 68 του ν. 2238/1994 και της περ. β’ της παρ. 1 του άρθρου 1 του ν. 2523/1997, αφετέρου δε με την προσβαλλόμενη πράξη δεν επιβλήθηκε πρόστιμο, αλλά προσδιορίστηκε συμπληρωματικός φόρος εισοδήματος για το επίδικο οικονομικό έτος και επιβλήθηκε πρόσθετος φόρος λόγω υποβολής ανακριβούς δηλώσεως, ο τρόπος υπολογισμού του οποίου δεν αντίκειται πάντως στην αρχή της αναλογικότητας (πρβλ. ΣτΕ 3474/2011 Ολομ., 1799/2012, 89/2012).

8. Επειδή, τέλος, με την υπό κρίση προσφυγή, η προσφεύγουσα υποστηρίζει ότι η εκδότρια των φερόμενων ως εικονικών στοιχείων είναι φορολογικά υπαρκτή, διότι είχε κάνει έναρξη εργασιών τυπογραφείου στις 15.05.1989 στη διεύθυνση Β’ πάροδος … …………, διατηρούσε επί πολλά χρόνια τυπογραφείο στην Εθνική Οδό Κέρκυρας – Πέλεκα, στο εμπορικό κέντρο ………. Κέρκυρας με το διακριτικό τίτλο «…………………………..», ήταν μία από τις δύο (το πολύ τρεις) με τέτοιο αντικείμενο στην Κέρκυρα και σήμερα την επιχείρηση συνεχίζουν τα παιδιά του …………….. ……… στην απέναντι πλευρά του δρόμου. Επιπλέον, κατά τους ισχυρισμούς της, τελούσε σε καλή πίστη κατά το χρόνο των επίδικων συναλλαγών διότι τα ένδικα δελτία αποστολής – τιμολόγια πώλησης δεν ήταν «εμφανώς» μη διατρημένα από τη μηχανή του αρμόδιου τμήματος της φορολογικής αρχής, ώστε να κλονιστεί η καλή της πίστη ότι το πρόσωπο του εκδότη ήταν φορολογικά υπαρκτό και ότι εν πάση περιπτώσει, για τις ένδικες συναλλαγές κατέβαλε το τίμημα και τον αναλογούντα Φ.Π.Α. και οποιαδήποτε περαιτέρω φοροδιαφυγή μπορεί να διαπράχθηκε από τον εκδότη των κρίσιμων στοιχείων δεν μπορούσε να τη γνωρίζει, όπως άλλωστε και οι υπόλοιπες 61 επιχειρήσεις που φέρεται να συναλλάχθηκαν με αυτόν. Εξάλλου, υποστηρίζει ότι ο Πρόεδρος και Διευθύνων Σύμβουλος, ….., αθωώθηκε με την 1432/2009 απόφαση του Μονομελούς Πλημμελειοδικείου Κέρκυρας από τις αποδιδόμενες σε αυτόν κατηγορίες της αποδοχής εικονικών και πλαστών τιμολογίων κατ’ εξακολούθηση, μεταξύ άλλων, και κατά την ένδικη χρήση. Για την απόδειξη των ισχυρισμών της η προσφεύγουσα εταιρία επικαλείται και προσκομίζει: α) την 16405/21.11.2008 μηνυτήρια αναφορά της Β’ Δ.Ο.Υ. Κέρκυρας προς τον Εισαγγελέα Πλημμελειοδικών Κέρκυρας κατά του Διευθύνοντος Συμβούλου της προσφεύγουσας, …………… . …………………… και αντίγραφο της παραπάνω 1432/2009 αθωωτικής απόφασης, από όπου προκύπτει ότι ο ανωτέρω κηρύχτηκε αθώος για το αδίκημα της αποδοχής εικονικών και πλαστών τιμολογίων κατ’ εξακολούθηση, για πράξεις που διαπράχθηκαν στην Κέρκυρα κατά τα χρονικά διαστήματα από 01.01.2000 έως 31.12.2000, από 01.01.2002 έως 31.12.2002, από 01.01.2003 έως 31.12.2003 και από 01.01.2004 έως 31.12.2004, β) αντίγραφο της επαγγελματικής κάρτας του εκδότη, γ) ασπρόμαυρη φωτογραφία όπου απεικονίζονται εικόνες της εξωτερικής όψης των ξενοδοχείων «. …..» και « ……» και δ) αντίγραφο της επαγγελματικής κάρτας του ξενοδοχείου ……., με μια χειρόγραφη σημείωση στην αγγλική γλώσσα.

9. Επειδή, με τα δεδομένα αυτά, σύμφωνα με τις διατάξεις που παρατέθηκαν και ερμηνεύθηκαν στη μείζονα σκέψη της παρούσας, το Δικαστήριο, συνεκτιμώντας την προσκομιζόμενη 1432/2009 αθωωτική απόφαση, ανεξάρτητα από ότι από τα στοιχεία του φακέλου δεν προκύπτει ούτε ότι αυτή κατέστη αμετάκλητη (βλ. ΣτΕ 2067/2011 7μ., 4162/2012 7μ., 3921/2012, 1917/2013) ούτε αν είχαν εκδοθεί και άλλες μηνυτήριες αναφορές για το ίδιο ποινικό αδίκημα προς άλλα από τα αναφερόμενα στην περ. α’ της παρ. 1 του άρθρου 20 του ν. 2523/1997 πρόσωπα, για τα οποία επίσης να εκδόθηκαν αθωωτικές αποφάσεις, και λαμβάνοντας υπόψη τις διαπιστώσεις του ελεγκτή ………………, που συμπεριελήφθησαν στην από 15.07.2008 έκθεση τακτικού ελέγχου φορολογίας εισοδήματος, καθώς και τους ισχυρισμούς και τα αποδεικτικά στοιχεία που προσκομίσθηκαν από την προσφεύγουσα και την φορολογική αρχή και, ειδικότερα, ότι: α) η φορολογική αρχή απέδειξε ότι ο εκδότης των ένδικων φορολογικών στοιχείων είναι φορολογικά ανύπαρκτο πρόσωπο αφού δεν ανευρέθηκε σε καμία από τις διευθύνσεις που αναζητήθηκε (αυτή που φέρεται ως έδρα του και αυτή που φέρεται ως κατάστημα της επιχείρησης του), δεν θεώρησε ποτέ βιβλία και στοιχεία με το σύστημα TAXIS, δεν βρέθηκε χειρόγραφη καρτέλα θεώρησης στα αρχεία της Β’ Δ.Ο.Υ. Κέρκυρας και ουδέποτε υπέβαλε δηλώσεις φόρου εισοδήματος και Φ.Π.Α, ενώ τα ένδικα φορολογικά στοιχεία δεν έφεραν νόμιμη διάτρηση, β) ότι η προσφεύγουσα δεν απέδειξε την καλή της πίστη, αφού δεν προσκόμισε κανένα στοιχείο που να αποδεικνύει τους ισχυρισμούς της, εφόσον το προσκομιζόμενο αντίγραφο της επαγγελματικής κάρτας του τυπογραφείου του φερόμενου ως εκδότη …………., με τον διακριτικό τίτλο «….», στην οποία μάλιστα δεν αναγράφεται καθόλου Α.Φ.Μ. και το όνομα αυτού αναγράφεται με χειρόγραφο τρόπο και μάλιστα λανθασμένα (……, και όχι ……..), δεν μπορεί να καταστεί, κατά τα διδάγματα της κοινής πείρας, άνευ ετέρου ικανό για την απόδειξη της καλής πίστης της προσφεύγουσας, αλλά αντίθετα, θα έπρεπε να δημιουργήσει υπόνοιες σε κάθε συναλλασσόμενο να ελέγξει με κάθε πρόσφορο τρόπο τη φορολογική ύπαρξη της επιχείρησης αυτής (άρθρο 18 παρ. 9 του π.δ. 186/1992), ενώ εξάλλου η προσκομιζόμενη φωτογραφία των παραπάνω ξενοδοχείων και η επαγγελματική κάρτα του ενός από αυτά στερούνται αποδεικτικής δύναμης αφού από κανένα στοιχείο του φακέλου δεν προκύπτει ο λόγος που αυτά προσκομίζονται και τι αποσκοπούν να αποδείξουν, αλλά ούτε και η τυχόν σχέση των ξενοδοχείων αυτών με την προσφεύγουσα, κρίνει ότι η προσφεύγουσα υπέπεσε στην παράβαση που της αποδόθηκε και νομίμως εκδόθηκε σε βάρος της το προσβαλλόμενο συμπληρωματικό φύλλο ελέγχου, απορριπτόμενων ως αβάσιμων των περί του αντιθέτου ισχυρισμών της υπό κρίση προσφυγής.

10. Επειδή, κατ’ ακολουθία των ανωτέρω, η κρινόμενη προσφυγή πρέπει να απορριφθεί στο σύνολό της. Τέλος, το Δικαστήριο διατάσσει την κατάπτωση του καταβληθέντος παραβόλου ποσού εκατό (100) ευρώ υπέρ του Ελληνικού Δημοσίου (άρθρο 277 παρ. 9 του Κ.Δ.Δ.), ενώ δεν καταλογίζει τα δικαστικά έξοδα του Ελληνικού Δημοσίου σε βάρος της προσφεύγουσας, ελλείψει σχετικού αιτήματος (άρθρο 275 παρ. 1 και 7 του Κ.Δ.Δ.).

                                                              ΓΙΑ ΤΟΥΣ ΛΟΓΟΥΣ ΑΥΤΟΥΣ

 Απορρίπτει την προσφυγή.

Διατάσσει την κατάπτωση του καταβληθέντος παραβόλου ποσού εκατό (100) ευρώ υπέρ του Ελληνικού Δημοσίου.

 Η απόφαση δημοσιεύθηκε στην Κέρκυρα στο ακροατήριο του Δικαστηρίου σε έκτακτη δημόσια συνεδρίαση στις 19 Νοεμβρίου 2013.

           Η ΔΙΚΑΣΤΗΣ                                                   Η ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ